Il rapporto tra sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte e bancarotta fraudolenta patrimoniale per distrazione

Qual è il rapporto tra la sottrazione fraudolenta al pagamento di imposte e la bancarotta fraudolenta per distrazione? Ricorre il fenomeno del concorso apparente di norme oppure si tratta di concorso formale di reati?

Prima di analizzare il rapporto intercorrente fra il reato tributario previsto dall'art. 11 del d.lgs. 74/2000 e quello fallimentare contemplato dall'art. 216, comma 1, l. fall., occorre considerare che la formulazione originaria del primo delitto presentava una clausola di sussidiarietà (salvo che il fatto costituisca più grave reato), finalizzata ad risolvere l'eventuale concorso tra reati e, in particolare, secondo quanto specificato nella Relazione governativa, ad escludere l'operatività del delitto nel caso in cui lo stesso fatto fosse risultato riconducibile al paradigma punitivo della bancarotta fraudolenta patrimoniale.

Con la modifica apportata dall'art. 29, d.l. 31 maggio 2010, n. 78 (convertito in legge 30 luglio 2010, n. 122), tale clausola è venuta meno, sicché occorre chiedersi se attraverso tale soppressione il Legislatore abbia inteso modificare le originarie opzioni di incriminazione oppure se le stesse rimangano invariate anche successivamente alla novella.

Esiste sul punto un contrasto giurisprudenziale di legittimità, seppure con riferimento a fattispecie relative al delitto previsto dall'art. 11, d.lgs. 74 del 2000 nella formulazione anteriore al 2010.

Per primo orientamento, si tratta di un concorso apparente di norme. A sostegno dell'assunto, si afferma in particolare che: la fattispecie di sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte – che sanziona chiunque alieni simulatamente o compia atti fraudolenti su beni al fine di sottrarsi al versamento delle imposte (art. 11, d.lgs. n. 74 del 2000) – integra una condotta che può ben inserirsi in una complessiva strategia distrattiva, intesa consapevolmente a danneggiare colui che sui beni sottratti ha titolo per soddisfarsi; ne deriva che ove tale condotta sia finalizzata al fallimento, ovvero posta in essere in vista di esso, o da questo seguita, la distrazione operata in danno del fisco non assume connotazione autonoma ma è riconducibile al paradigma punitivo dell'art. 216 l. fall., le cui condotte di distrazione, occultamento, distruzione, dissipazione sono comprensive delle condotte di simulazione o integranti atti fraudolenti di cui all'art. 11, d.lgs. n. 74 del 2000, di guisa che, in tal caso, si applica il principio di specialità di cui all'art. 15 c.p., in virtù del quale resta integrato il solo reato di bancarotta fraudolenta –trattandosi di più grave reato – e si esclude la configurabilità del concorso tra i due delitti in relazione allo stesso fatto (cfr. in tal senso, Cass. pen., Sez. V, 16 novembre 2011, n. 42156).

Viceversa, un'altra parte della giurisprudenza opta per la configurabilità del concorso tra il delitto di sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte e quello di bancarotta fraudolenta per distrazione, atteso che le relative norme incriminatrici non regolano la “stessa materia” ex art. 15 c.p., data la diversità del bene giuridico tutelato (interesse fiscale al buon esito della riscossione coattiva, da un lato, ed interesse della massa dei creditori al soddisfacimento dei propri diritti, dall'altro), della natura delle fattispecie astratte (di pericolo quella fiscale, di danno quella fallimentare) e dell'elemento soggettivo (dolo specifico quanto alla prima, generico quanto alla seconda) (in tal senso, cfr. Cass. pen., Sez. III, 20 novembre 2015, n. 3539 che si richiama a quanto già affermato da Cass. pen., Sez. V, 10 novembre 2011, n. 1843).

Ciò premesso, in relazione alle condotte di sottrazione fraudolenta al pagamento di imposte poste in essere prima della citata riforma del 2010, nel caso in cui sia sopraggiunto il fallimento del contribuente, appare preferibile sostenere l'operatività della clausola di sussidiarietà espressa contenuta nella formulazione previgente dell'art. 11, d.lgs. 74/2000, in quanto rappresenta chiaramente un indice della volontà legislativa di escludere l'ipotesi del concorso formale di reati; quanto, invece, ai fatti commessi in epoca successiva, sembra inevitabile concludere nella direzione opposta, atteso che tra le fattispecie in esame non ricorre un rapporto di specialità tout court e che l'eterogeneità degli interessi tutelati impedisce il ricorso ai criteri di consunzione e sussidiarietà.