L'art. 2247 c.c. definisce la società come frutto di un contratto stipulato da due o più persone, le quali conferiscono beni o servizi finalizzati alla divisione degli utili derivanti dall'esercizio comune di un'attività economica. Le società sono classificate in due macrocategorie: società di persone e società di capitali, che si differenziano in molti aspetti, dalla governance, alla responsabilità dei soci per le obbligazioni della società. Nelle società di persone prevale, ai fini dello svolgimento dell'attività d'impresa, l'elemento personale dei soci, mentre nelle società di capitali, soprattutto nelle società per azioni, prevale l'aspetto del capitale. La società in accomandita semplice (s.a.s.), è classificata tra le società di persone, sebbene contenga la figura del "socio capitalista", definito dall'art. 2313 c.c. come accomandatario, vale a dire del soggetto che non assume la qualifica di imprenditore all'interno dell'azienda, ma finanzia attraverso l'apporto del solo capitale l'attività. I soci imprenditori, ai quali è riservata la gestione dell'azienda e la responsabilità della stessa, sono definiti come accomandanti.
Inquadramento
La società in accomandita semplice (in sigla SAS) è disciplinata dal codice civile al Libro V, capo III e appartiene alla categoria delle società di persone.
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Società di persone
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Società semplice (s.s.)
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Artt. 2251 c.c. e seguenti, sono costituite per l'esercizio di attività non commerciali (agricole)
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Società in nome collettivo (s.n.c.)
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Artt 2291 c.c. e seguenti in cui ciascun socio risponde solidalmente e illimitatamente per le obbligazioni sociali.
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Società in accomandita semplice (s.a.s.)
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Artt. 2313 c.c. e seguenti, caratterizzata per la presenza sia di soci con responsabilità illimitata che di soci con responsabilità limitata.
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Per quanto non espressamente previsto per la s.a.s., il codice rinvia alle norme che disciplinano le società semplici.
L'art. 2313 c.c. differenzia la SAS dalle società in accomandita per azioni, in quanto alle SAS non è concessa l'emissione delle azioni.
Nozione e responsabilità del socio
L'art. 2313 c.c. attribuisce la caratteristica principale delle società in accomandita semplice nell'esistenza di due tipologie di soci al suo interno:
- soci accomandatari;
- soci accomandanti.
La distinzione che la norma citata sottolinea è relativa al tipo e alla misura della responsabilità delle diverse categorie di soci, nei confronti delle obbligazioni sociali:
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Tipologia dei soci
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Grado di responsabilità
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soci accomandatari
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- responsabilità solidale
- responsabilità illimitata
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soci accomandanti
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- responsabilità limitata alla quota conferita
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La s.a.s. presenta, quindi, al suo interno due distinte tipologie di soci:
- la prima, rappresentata dai soci accomandatari, definisce il socio imprenditore, che alla pari del socio delle società in nome collettivo, partecipa alla gestione dell'azienda e mette a disposizione del soddisfacimento delle obbligazioni sociali, l'intero suo patrimonio personale.
- la seconda categoria, dei soci accomandanti, rinvia al socio di capitale che non occupa una posizione diretta nella gestione dell'impresa, ma investe, e rischia il capitale conferito.
Art. 2313. Nozione
Nella società in accomandita semplice i soci accomandatari rispondono solidalmente e illimitatamente per le obbligazioni sociali, e i soci accomandanti rispondono limitatamente alla quota conferita.
Le quote di partecipazione dei soci non possono essere rappresentate da azioni.
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In evidenza: società di capitale socia di s.a.s.
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Si è discusso lungamente in dottrina sulla possibilità o meno per una società di capitali di essere socia di una società di persone in genere, e di una società in accomandita semplice in particolare, anche per le differenti tipologie di soci presenti.
Le opinioni spesso sono state contrastanti, sebbene abbia prevalso nel tempo la tesi che accoglieva la possibilità della partecipazione di una società di capitali ad una SAS come socia accomandante.
La Riforma del diritto societario ad opera del D.Lgs. 17 gennaio 2003, n. 6, ha disciplinato con l'art. 2361 c.c. la partecipazione delle società di capitali in società di persone.
Il secondo comma della norma prevede che, per la partecipazione di una società di capitali in qualità di socio illimitatamente responsabile, devono essere rispettate le seguenti condizioni:
- la partecipazione sia stata deliberata dall'assemblea dei soci;
- venga fornita dagli amministratori, in nota integrativa al bilancio, specifica informazione della partecipazione.
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Il socio accomandatario
Al socio accomandatario si applica la disciplina del socio di s.n.c. prevista dall'art. 2291 c.c., in tema di responsabilità per le obbligazioni sociali:
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responsabilità illimitata
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Il socio risponde con tutto il proprio patrimonio per le obbligazioni della società
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responsabilità solidale
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Il socio risponde integralmente per le obbligazioni sociali e non pro-quota in base alla partecipazione alla società. Il socio che adempie ai debiti della società ha, invece, diritto alla rivalsa nei confronti degli altri soci in base agli accordi statutari.
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Il socio è comunque chiamato a adempiere agli obblighi della società in via sussidiaria, in quanto il creditore deve prima escutere il patrimonio della società, per poi poter aggredire il patrimonio del singolo socio. Tale subordine è eccepibile anche nei confronti delle richieste erariali.
| In evidenza |
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Comm. Trib. Prov. Treviso, 18 maggio 2009, n. 55
A seguito del ricorso di un socio di una società di persone (nel caso SAS) la commissione ha rilevato che:
Il fatto che nelle società di persone sussista la responsabilità solidale dei soci, vuoi illimitatamente responsabili o vuoi nei limiti della quota di partecipazione per gli accomandanti, non giustifica assolutamente iscrizioni provvisorie al loro carico, in quanto la solidarietà scatta solo qualora il soggetto passivo vero e proprio e/o "principale", e cioè la società, non adempia ai propri obblighi, fatto questo che non può essere dato per vero prima ancora che venga acclarato l'eventuale inadempimento dell'obbligo tributario accertato.
Conformemente, la sentenza della C.T.P. Ancona, Sez. I,del 16 dicembre 2005.
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In qualità di imprenditore il socio accomandatario si iscrive alla Gestione Inps Artigiani / Commercianti.
La Corte Di Cassazione, con Ordinanza 24 aprile 2018, n. 10087 ha ritenuto che tale obbligo sia applicabile non in via di una interpretazione presuntiva dello svolgimento dell'attività del socio accomandatario, ma che vada appurata la partecipazione personale al lavoro aziendale, con carattere di abitualità e prevalenza.
Il socio accomandante
Tale tipologia di socio prevista per le società in accomandita semplice dall'art. 2313 c.c., ha una responsabilità limitata alla quota conferita nella società.
Il codice civile distingue tale categoria di socio dall'imprenditore in quanto lo esclude dall'amministrazione della società, salvo il coinvolgimento nella responsabilità illimitata e solidale.
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In evidenza: la responsabilità del socio accomandante nelle SAS
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L'estensione della responsabilità nelle s.a.s. è collegata al grado di coinvolgimento nell'amministrazione della società, prevedendo infatti che:
l'amministrazione è riservata ai soci accomandatari (art. 2318 c.c.)
è preclusa ai soci accomandanti la possibilità di compiere atti di amministrazione, né trattare o concludere affari in nome della società.
L'accomandante che compie gli atti di amministrazione assume la responsabilità illimitata e solidale verso i terzi per tutte le obbligazioni sociali, e non solo per quelle derivanti dall'atto amministrativo compiuto.
All'accomandante è consentito trattare o compiere affari in nome della società con i limiti previsti dall'art. 2320 c.c.:
- in forza di procura speciale;
- per singoli affari.
È consentito, inoltre, ai soci accomandanti:
- prestare la propria opera sotto la direzione degli amministratori;
- dare autorizzazioni e pareri per determinate operazioni, se consentito dall'atto costitutivo;
- compiere atti di ispezione e vigilanza se consentito dall'atto costitutivo.
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La responsabilità del socio accomandate è ridotta non soltanto ai fini patrimoniali, ma anche in relazione al suo ruolo non attivo alle scelte aziendali della società. Così si è espressa anche la Corte di Cassazione, con la sentenza n. 15786 del 9 aprile 2018, prevedendo la non punibilità per reati penali tributari, per il socio accomandatario che non si occupa della gestione dell'impresa.
La procura concessa deve comunque non essere talmente ampia da consentire, al socio accomandante, la effettiva sostituzione degli amministratori e delle decisioni ad essi riservate.
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In evidenza: Cass. civ., sez. I, 17 dicembre 2012, n. 23211
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La Corte si è occupata della figura del "socio occulto" nella s.a.s. relativamente al suo coinvolgimento nella responsabilità illimitata e solidale, indipendentemente dalla figura che il socio acquisisce all'interno dell'amministrazione. Tale coinvolgimento risulta inoltre importante ai fini dell'applicazione delle norme della legge fallimentare al socio occulto.
La Cassazione ha ritenuto opportuno che anche per il socio occulto della SAS si evidenziasse la tipologia che il socio occulto assume, sia esso come accomandatario, ovvero come accomandante.
Nel primo caso è conseguente la responsabilità illimitata del socio occulto. Qualora il socio occulto sia a tutti gli effetti socio accomandante, per cui compia singoli atti in nome della società (nel caso in questione effettuata pagamenti, in assenza del socio accomandatario), permane la figura del socio accomandante, anche se occulto.
"L'esistenza di un socio accomandante occulto, indipendentemente dal fatto che la società in accomandita sia regolare o irregolare, non altera tale percezione della situazione da parte dei terzi e non deroga al principio di corrispondenza tra la responsabilità illimitata ed il potere di gestione dell'impresa sociale che caratterizza le società di persone. Una responsabilità illimitata del socio occulto, affermata indipendentemente dal fatto che lo stesso sia un accomandante o un accomandatario e indipendentemente dal fatto che, se accomandante, si sia ingerito o meno nell'amministrazione della società, si tradurrebbe, in quanto non giustificata da esigenze di tutela dei terzi, in una mera sanzione della posizione di socio occulto. Una tale sanzione, tuttavia, non trova alcun riscontro nella disciplina di legge. Si deve escludere, pertanto, la responsabilità illimitata del socio accomandante occulto di società in accomandita semplice regolare o irregolare".
Vai alla sentenza Cass. civ., sez. I, 17 dicembre 2012, n. 23211.
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Diritti dei soci accomandanti
L'art. 2320 c.c., pur limitando l'attività amministrativa dei soci accomandanti, consente agli stessi di compiere attività di controllo sull'operato dell'amministratore.
Infatti i soci accomandanti hanno diritto:
- ad avere comunicazione annuale del bilancio e del conto dei profitti e delle perdite;
- controllare l'esattezza dei dati forniti, consultando i libri contabili della società;
- Controllare gli altri documenti della società.
Tali atti non vengono considerati, quindi, come atti di amministrazione, quale anche la mera approvazione del bilancio, bensì atti di controllo che l'accomandante può esercitare sull'accomandatario a tutela dell'investimento.
Ai soci accomandanti, inoltre, non può essere richiesta la restituzione di utili riscossi (art. 2321 c.c.) a patto che:
- siano stati riscossi in buona fede;
- siano stati riscossi in base ad un bilancio regolarmente approvato.
Costituzione e denominazione
Obbligo dell'indicazione del socio accomandatario nella denominazione sociale
Il codice civile prevede che alla SAS si applichino le norme previste per le s.n.c. Anche per le norme che regolano la costituzione si fa riferimento alle s.n.c., ponendo attenzione alla denominazione che nella s.a.s. deve contenere l'indicazione del tipo di società e un nome dei soci accomandatari.
È consentita anche per le SAS l'applicazione del secondo comma dell'art. 2292 c.c., per cui la società può conservare nella ragione sociale il nome del socio receduto o defunto, se il socio receduto o gli eredi del socio defunto vi consentono. Qualora un accomandante acconsenta ad indicare il proprio nome nella denominazione, lo stesso risponde illimitatamente e solidalmente con i soci accomandatari per le obbligazioni sociali.
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Nome dell'accomandante nella ragione sociale della s.a.s.
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determina
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perdita della limitazione della responsabilità
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Per la costituzione della s.a.s. si fa rifermento all'art. 2295 c.c. (relativo alle s.n.c.), specificando quali siano i soci accomandatari e quali i soci accomandanti.
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La s.a.s. si costituisce con
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Atto pubblico
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Scrittura privata autenticata
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L'atto costitutivo deve essere depositato entro 30 giorni dalla sottoscrizione, a cura degli amministratori, presso il Registro delle Imprese per la pubblicazione. Se la stipulazione è avvenuta per atto pubblico, è obbligato ad eseguire il deposito anche il notaio.
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In evidenza: contenuto dell'atto costitutivo
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1. i dati anagrafici dei soci accomandatari;
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2. i dati anagrafici dei soci accomandanti;
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3. la ragione sociale costituita dal nome di uno o più soci con l'indicazione del rapporto sociale;
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4. i soci accomandatari che hanno l'amministrazione e la rappresentanza della società;
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5. la sede della società e le eventuali sedi secondarie;
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6. l'oggetto sociale;
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7. i conferimenti di ciascun socio, il valore ad essi attribuito e il modo di valutazione;
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8. le prestazioni a cui sono obbligati i soci di opera;
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9. le norme secondo le quali gli utili devono essere ripartiti e la quota di ciascun socio negli utili e nelle perdite;
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10. la durata della società.
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Per gli atti compiuti prima dell'iscrizione della società al Registro delle Imprese, i soci rispondono per le obbligazioni sociali in maniera illimitata e solidale. I soci accomandanti rispondono solo della quota conferita a patto che non abbiano partecipato alle operazioni sociali.
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In evidenza: Comunica
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Il D.L. n. 7/2007 ha previsto che le comunicazioni al registro delle imprese vengano effettuate tramite procedura telematica. La funzionalità attualmente prevista, denominata Comunica consente di effettuare gli adempimenti relativi alle comunicazioni, attraverso lo stesso strumento, anche a enti differenti dal Registro Imprese, quali l'Agenzia delle Entrate, INPS, INAIL.
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Trasferimento delle quote delle s.a.s.
Le quote dei soci accomandanti possono essere cedute a terzi nei seguenti casi:
- per successione ereditaria;
- per atto tra vivi, alle seguenti condizioni:
- se previsto dall'atto costitutivo
- con il consenso dei soci che rappresentano la maggioranza del capitale.
Il fatto che in caso di successione ereditaria non esistano condizioni ostative al trasferimento della quota societaria dell'accomandante, sottolinea l'elemento capitalistico di tale figura, diversamente dagli altri soci per i quali prevale l'elemento personale.
Amministrazione e rappresentanza
Le norme che regolano l'amministrazione della s.a.s. sono riconducibili alle norme delle altre società di persone, in base alle seguenti modalità:
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Amministrazione disgiuntiva
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È la tipologia non opzionale di sistema di amministrazione delle società di persone e prevede:
- ciascun amministratore compie singolarmente gli atti di amministrazione;
- prima che l'operazione sia compiuta, ciascun socio amministratore può opporsi, rinviando quindi alla decisione dei soci in base alla partecipazione agli utili.
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Amministrazione congiuntiva
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Per il compimento degli atti di amministrazione è necessario il consenso di tutti i soci amministratori, ovvero, se previsto, a maggioranza in base alla partecipazione dei soci amministratori agli utili.
Sono riservati ai singoli amministratori gli atti urgenti finalizzati ad evitare un danno alla società.
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Le norme che regolano il rapporto tra società e amministratori, e i diritti e gli obblighi di quest'ultimi, sono quelle previste dal mandato di cui agli artt. 1703 e seguenti c.c.
Inoltre gli amministratori sono solidalmente responsabili verso la società per l'adempimento degli obblighi ad essi imposti dalla legge e dal contratto sociale, salvo per l'amministratore che dimostri di essere esente da colpa.
Ai sensi dell'art. 2298 c.c., l'amministratore che ha la rappresentanza della società può compiere tutti gli atti che rientrano nell'oggetto sociale.
Le limitazioni al potere di rappresentanza, che risultano dall'atto costitutivo o dalla procura, non sono opponibili ai terzi, se non sono iscritte nel Registro delle Imprese o se non si prova che i terzi ne hanno avuto conoscenza.
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In evidenza: nomina degli amministratori della s.a.s.
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L'art. 2319 c.c. disciplina le modalità di nomina e di revoca degli amministratori, in funzione delle particolari tipologie di soci presenti nella s.a.s.
Infatti per la nomina degli amministratori, qualora non ci siano differenti previsioni dell'atto costitutivo, sono necessari congiuntamente:
- il consenso dei soci accomandatari;
- l'approvazione di tanti soci accomandanti che rappresentino la maggioranza del capitale da essi sottoscritto.
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Scioglimento
Le cause di scioglimento delle s.a.s. sono previste dagli artt. 2323, 2272 e 2308 c.c.
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Cause di scioglimento delle s.a.s.
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1. per il decorso del termine;
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2. per il conseguimento dell'oggetto sociale o per la sopravvenuta impossibilità di conseguirlo;
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3. per la volontà di tutti i soci;
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4. quando viene a mancare la pluralità dei soci, se nel termine di sei mesi questa non è ricostituita;
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5. quando rimangono soltanto soci accomandanti o soci accomandatari, sempreché nel termine di sei mesi non sia stato sostituito il socio che è venuto meno.
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6. per le altre cause previste dal contratto sociale;
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7. per fallimento per le società che svolgono attività commerciale;
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8. per il provvedimento dell'autorità governativa nei casi stabiliti dalla legge.
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La causa di scioglimento che differenzia le s.a.s. dalle altre società di persone, è rappresentata dalla mancanza di entrambe le tipologie di soci necessarie per la costituzione di tale società. L'art. 2323 c.c. al secondo comma si sofferma nell'ipotesi in cui vengano a mancare tutti i soci accomandatari.
In tal caso rimarrebbero presenti solo soci accomandanti ai quali è inibita l'attività di amministrazione della società, anche in assenza dei soci accomandatari, salvo assumersi gli oneri inerenti la responsabilità illimitata e solidale. I soci accomandanti hanno quindi l'obbligo di nominare un "amministratore provvisorio" per gli atti di ordinaria amministrazione che non assume comunque la figura di accomandatario. La provvisorietà è sempre legata al periodo di sei mesi nei quali deve essere ricostituita la pluralità differenziata dei soci della s.a.s.
Nei casi di scioglimento per fallimento o per provvedimento da parte dell'autorità governativa, la modalità di liquidazione è effettuata in base alle regole dettate dalle normative di riferimento. La liquidazione e la cancellazione della s.a.s. seguono le norme previste per la s.n.c. e le altre società di persone.
Aperto lo scioglimento, si inizia la procedura di liquidazione del patrimonio della società, la liquidazione è fatta da uno o più liquidatori nominati dai soci o dal tribunale in caso di disaccordo tra questi. La nomina va pubblicata al Registro delle Imprese entro 30 giorni dalla nomina.
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In evidenza: inventario iniziale della liquidazione
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Particolare attenzione deve essere posta dai liquidatori all'inventario previsto dall'art. 2277 c.c.
La norma prevede un doppio obbligo posto a carico degli amministratori e dei liquidatori:
- gli amministratori à devono consegnare ai liquidatori i beni e i documenti sociali e presentare ad essi il conto della gestione relativo al periodo successivo all'ultimo rendiconto;
- i liquidatori à devono prendere in consegna i beni e i documenti sociali, e redigere, insieme con gli amministratori, l'inventario dal quale risulti lo stato attivo e passivo del patrimonio sociale.
Sia gli amministratori che i liquidatori devono sottoscrivere l'inventario predisposto in base alle indicazioni precedenti.
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I liquidatori sostituiscono gli amministratori, acquisendo la rappresentanza della società, ma le finalità della propria opera e i poteri differiscono. L'obbiettivo che devono perseguire i liquidatori, è la liquidazione del patrimonio sociale attraverso:
- vendita dei beni singolarmente o in blocco;
- fare transazioni e compromessi.
I liquidatori non possono intraprendere nuove operazioni, pena la responsabilità personale e solidale per gli atti amministrativi effettuati.
Tramite la liquidazione del patrimonio i liquidatori acquisiscono il patrimonio necessario al pagamento dei debiti della società. Finché non sono stati soddisfatti tutti i creditori della società, i liquidatori non possono ripartire somme tra i soci.
Compiuta la liquidazione, i liquidatori devono:
- redigere e sottoscrivere il bilancio finale di liquidazione
- comunicare tramite lettera raccomandata ai soci il piano di riparto dell'attivo di liquidazione
Il bilancio finale di liquidazione e il piano di riparto si intende approvato se non opposto entro due mesi dalla comunicazione. Tale approvazione libera i liquidatori nei confronti dei soci. Il liquidatori chiedono a questo punto la cancellazione della società al Registro delle Imprese.
I creditori non soddisfatti dalla procedura della liquidazione si rifanno sui soci accomandatari, ovvero sui liquidatori se il mancato pagamento è dipeso da questi. Tale diritto previsto dall'art. 2312 c.c., co. 2, si applica anche ai soci accomandanti, ma limitatamente alla quota di liquidazione.
Aspetti fiscali
IVA
La società in accomandita semplice è assoggettata alla normativa sull'imposta del valore aggiunto di cui al D.P.R. n. 633/1972. Le operazioni di prestazione di servizi e di cessione di beni effettuate dalle società in accomandita semplice sono operazioni imponibili ai sensi dell'art. 1, D.P.R. 633/1972.
Imposte sui redditi
I redditi prodotti in forma associata dalle società in nome collettivo sono imputati per "trasparenza" ai singoli soci proporzionalmente alla quota di partecipazione agli utili di ciascun socio. Il reddito si intende prodotto indipendentemente dalla effettiva percezione in capo al socio.
Le quote di partecipazione agli utili si intendono proporzionali alle quote di versamento effettuate, salvo diversa indicazione riscontrabile da:
- atto pubblico;
- scrittura privata autenticata con data anteriore all'inizio del periodo d'imposta.
Le società in accomandita semplice dichiarano i propri redditi tramite il Modello Redditi SP, che va presentato esclusivamente per via telematica.
L'invio telematico della dichiarazione può essere effettuato:
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Direttamente dal contribuente
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Tramite Entratel
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Per i soggetti che trasmettono il Modello 770 con più di venti certificazioni.
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Tramite Fisconline
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Per i soggetti che non trasmettono il Modello 770 o lo trasmettono con non più di venti certificazioni.
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Tramite intermediario abilitato
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Individuato ai sensi dell'art. 3, comma 3, D.P.R. n. 322/1998.
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La dichiarazione è sottoscritta dal rappresentante legale, e qualora ne ricorrano i casi dall'intermediario incaricato, dal soggetto che rilascia il visto di conformità o la certificazione tributaria, rispettivamente ai sensi degli artt. 35 e 36 D.Lgs. n. 241/1997.
Le società in accomandita semplice sono assoggettate alla disciplina delle società di comodo, con conseguente quota di reddito per trasparenza.
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In evidenza: tassazione opzionale IRI (imposta sul reddito d'impresa)
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l nuovo regime di tassazione tramite IRI, introdotto con la Legge di Bilancio 2017, L. n. 232/2016, consente a ditte individuali e società di persone la facoltà di optare per una tassazione proporzionale con aliquota fissata al 24%
la sua applicazione avrebbe dovuto avere decorrenza dal 1° gennaio 2017, ma la Legge di Bilancio 2018, L. n. 205/2017, all'art. 1 co. 1063, ne ha posticipato di un anno l'applicazione.
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Aspetti fiscali sulle perdite per le SAS
Ai sensi dell'art. 8, comma 2, T.U.I.R., le perdite che eccedono il capitale sociale, sono imputate per intero ai soci accomandatari.
IRAP
Le società in accomandita semplice sono direttamente assoggettate all'IRAP di cui al D.Lgs. n. 446/1997 (art. 3, co. 1, b).
Tali società pertanto redigono la dichiarazione Modello IRAP con la quale versano l'imposta IRAP e gli acconti in maniera diretta.
Rilevazioni contabili in caso di costituzione di società di persone e capitale interamente in denaro
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Dare
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data
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Avere
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Parziali
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Totali
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Diversi
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xx.xx.xxx
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Capitale sociale
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Socio A c/conferimenti
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10.000
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Socio B c/conferimenti
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10.000
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Socio C c/conferimenti
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10.000
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Dare
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data
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Avere
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Parziali
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Totali
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Banca
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xx.xx.xxx
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Diversi
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30.000
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Socio A c/conferimenti
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10.000
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Socio B c/conferimenti
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10.000
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Socio C c/conferimenti
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10.000
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Riferimenti
Normativi
- R.D. 16 marzo 1942, n. 262
- D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917
Giurisprudenza
- Cass. civ., sez. I, 17 dicembre 2012, n. 23211
- Comm. Trib. Prov. Treviso, 18 maggio 2009, n. 55
- Comm. Trib. Prov. Ancona, 16 dicembre 2005
Prassi
Riferimenti giurisprudenziali
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