I Decreti attuativi secondo Assonime

Con la recente Circolare n. 25/2015 del 3 agosto 2015, Assonime propone un primo commento degli schemi di Decreti attuativi della Delega fiscale (Legge 11 marzo 2014, n. 23).

È subito opportuno premettere che tale analisi si basa su testi che non hanno ancora concluso tutto l'iter necessario per la pubblicazione in Gazzetta Ufficiale. Ciò nonostante consentono di effettuare una prima analisi circa l'attuazione dei principi contenuti nella delega. Gli argomenti trattati concernono:

• la revisione del sistema sanzionatorio;
• la revisione del contenzioso tributario;
• la revisione della disciplina degli interpelli;
• la semplificazione e razionalizzazione delle disposizioni attinenti la riscossione;
• la stima e il monitoraggio dell'evasione fiscale e le previsioni in tema di erosione fiscale;
• la revisione della disciplina dell'organizzazione delle Agenzie fiscali.

Le tematiche oggetto di attuazione della delega sono per la loro rilevanza e per l'impatto che hanno, suscettibili di modificare profondamente il sistema tributario, nonché il rapporto tra Fisco e contribuente e per ogni area sopra individuata, Assonime individua potenzialità e criticità che saranno illustrate nel presente scritto.

Nonostante Assonime esprima un globale apprezzamento per la riforma del sistema sanzionatorio contenuta nei Decreti attuativi, vi sono alcuni aspetti che (secondo l'Associazione), potrebbero migliorare l'impianto complessivo delle disposizioni in commento. Di seguito vengono illustrate le principali proposte contenute nel documento.

Il primo aspetto attiene indubbiamente al c.d. “termine di efficacia” della riforma, in funzione del quale le innovazioni introdotte si applicano “a tempo”, a partire dall'1° gennaio 2016 fino al 31 dicembre 2017. Tale peculiarità (che pare essere stato introdotta per motivi di copertura) viene criticata nella Circolare qui esaminata in quanto:

• le sanzioni non possono rappresentare uno strumento atto a garantire il gettito (“[…] tantomeno quelle penali che hanno natura afflittiva”, cfr. Circolare Assonime n. 2/2015);
• non vi è alcuna giustificazione di carattere logico - sistematico per l'introduzione di un siffatto meccanismo.

Passando poi ad esaminare le osservazioni e le proposte in tema di sanzioni amministrative, la Circolare si sofferma sulla opportunità di rivedere il meccanismo sanzionatorio applicabile alle dichiarazioni omesse, proponendo che queste siano sempre sanabili tramite il ravvedimento operoso (ex art. 13, D.Lgs. n. 472/1997), “[…] quantomeno fino al momento dell'avvio di controlli, ispezioni o verifiche – con il pagamento delle relative imposte e interessi e salva l'applicazione di sanzioni crescenti in ragione del tempo decorso”. Se tale proposta venisse accolta, si “avvicinerebbe” tale fattispecie a quella dell'infedele dichiarazione, con benefici di coordinamento anche sul versante penale del sistema sanzionatorio.

Un altro aspetto che viene trattato è quello relativo alla possibilità (cfr. art. 25 dello schema di Decreto attuativo) di utilizzo delle perdite fiscali pregresse e coeve dichiarate in caso di maggior imponibile accertato, che ha come conseguenza la commisurazione delle sanzioni non più sull'imposta “teorica”, bensì su quella effettivamente dovuta: al riguardo Assonime ritiene che a tale disposizione debba essere attribuita portata clarificatoria (dunque, interpretativa) e non innovativa, con la conseguenza che la decorrenza della stessa (stabilita dal 1° gennaio 2016) sia da intendersi solo ai fini della tempistica e delle modalità di presentazione della istanza per la richiesta di scomputo delle perdite pregresse (che però possono essersi generate in periodi anteriori rispetto al 2016).

Una delle principali novità in materia di sanzioni penali tributarie è sicuramente rappresentata dalla non punibilità per le infedeltà dichiarative derivanti dalla c.d. “evasione interpretativa”, qualora i criteri di tale interpretazione siano resi noti dal contribuente nei propri bilanci o in altri documenti rilevanti dal punto di vista fiscale. Sul punto, Assonime evidenzia come tale disposizione vada nel senso già più volte auspicato ma permanga una limitazione correlata all'esclusione della punibilità alla preventiva indicazione dei criteri adottati nei documenti sopra ricordati. Ciò finirebbe per discriminare (sfavorevolmente) quelle fattispecie di “evasione interpretativa” per le quali non vi è alcuna menzione dei criteri adottati nei bilanci o in altri documenti rilevanti fiscalmente (tali fattispecie, non dovrebbero comunque mai includere quelle connotate da manipolazioni o da frode).

In materia di contenzioso tributario, gli schemi di decreto attuativo prevedono un'intensificazione degli istituti deflattivi rispetto al contenzioso, mediante un potenziamento della mediazione tributaria e della conciliazione giudiziale: a solo titolo d'esempio basti ricordare la misura per cui (fermo restando il limite di 20.000 Euro), viene ora esteso l'istituto del reclamo/mediazione a tutti gli atti impositivi, indipendentemente dall'Ente emittente.

Sono poi previste misure finalizzate all'introduzione del principio di “lite temeraria” e a rafforzare il principio per cui le spese processuali debbano seguire la soccombenza, oltre ad altre disposizioni tese a migliorare il processo tributario.

Nella Circolare n. 25/2015, Assonime esprime un generale apprezzamento per le modifiche previste al riguardo, proponendo ulteriori miglioramenti con l'introduzione di un giudice “monocratico” per liti di minor valore, nonché un ripensamento (a livello generale) degli organi giudicanti, attraverso “la trasformazione dei giudici tributari in magistrati professionali a tempo pieno”.

La riforma della disciplina degli interpelli si è resa necessaria in quanto, a decorrere dall'introduzione di tale istituto nel nostro Ordinamento, si è assistito ad una progressiva proliferazione di norme procedurali e ad una crescente obbligatorietà degli interpelli: con l'attuazione della Delega fiscale tale istituto viene ricondotto ad un unico contesto normativo che troverà la propria collocazione nello Statuto del contribuente (Legge 27 luglio 2000, n. 212), prevedendo cinque fattispecie di interpello a rigoroso carattere preventivo, per le quali varrà il principio generale del silenzio assenso. In tema di obbligatorietà, la stessa sarà ora richiesta solo per gli interpelli c.d. “disapplicativi”.

Circa tale impianto, Assonime evidenzia come potrebbero generarsi (a livello concettuale) alcune incertezze in merito alla distinzione tra gli interpelli probatori (che sono facoltativi) e quelli disapplicativi (che hanno invece carattere obbligatorio), con l'ulteriore conseguenza che diviene difficile individuare quali siano gli effetti derivanti dalla obbligatorietà (o meno) dell'interpello, alla luce del fatto che per la mancata proposizione degli interpelli facoltativi è prevista una sanzione in misura fissa, applicabile peraltro anche a quelli obbligatori (seppur in misura raddoppiata). Nel dettaglio, secondo la Circolare Assonime sono probatori quegli interpelli volti “[…] ad ottenere il parere dell'Amministrazione finanziaria sulla sussistenza delle condizioni o sull'idoneità degli elementi probatori addotti dal contribuente per ottenere l'accesso a determinati regimi fiscali”, mentre sono disapplicativi quelli relativi alla “[…] sussistenza delle condizioni che legittimano la disapplicazione di norme tributarie che, allo scopo di contrastare comportamenti elusiv, limitano deduzioni, detrazioni, crediti di imposta o altre posizioni soggettive dei contribuenti”.

Gli schemi dei decreti attuativi della delega riguardano anche la riscossione, attraverso interventi finalizzati alla semplificazione e razionalizzazione del sistema: a questo riguardo la previsione maggiormente rilevante è sicuramente quella che prevede una riduzione dell'aggio dall'attuale 8% al 6%

Sul punto Assonime evidenzia come tale riduzione non possa considerarsi una soluzione soddisfacente di una delle maggiori criticità del meccanismo di riscossione, poiché la misura dell'aggio non risulta essere legata agli effettivi costi sostenuti, rimanendo invece ancora ad una determinazione “a percentuale” degli stessi, da applicarsi sulle somme iscritte a ruolo.

Oltre a ciò viene criticata anche la richiesta di oneri di riscossione che è prevista per pagamenti effettuati nel rispetto del termine dei 60 giorni dalla notifica della cartella, in ragione del fatto che in simili situazioni “[…] l'attività di riscossione si sostanzia nella mera notifica della cartella esattoriale”.

Un'ulteriore critica viene mossa alla prevista abrogazione della sospensione di riscossione “per qualsiasi altra causa di non esigibilità del credito”, rendendo nei fatti maggiormente complicato l'ottenimento della sospensione medesima. Sul punto la Circolare evidenzia come, nonostante appaia comprensibile l'intento di voler limitare le sospensioni richieste a puri fini dilatori, il sistema rischi di diventare eccessivamente rigido con l'esito di inibire la possibilità di sospensione per via legislativa, eliminando invece il necessario lavoro sulla sussistenza delle condizioni per l'accesso alla sospensione che fino ad oggi (per la fattispecie sopra ricordata) era effettuato dal concessionario per la riscossione.

L'attuazione della Delega fiscale prevede una stima ed un monitoraggio delle c.d. tax expenditures e dell'evasione fiscale con cadenza periodica.

Al riguardo Assonime ricorda come appaia necessario riordinare il sistema delle tax expenditures attualmente vigente, anche alla luce del fatto che in passato il moltiplicarsi di provvedimenti ad hoc in tal senso ha gravemente nuociuto alla produttività del Paese. Secondo l'Associazione il riordino dovrebbe avvenire attraverso l'eliminazione dell'attuale sistema di agevolazioni, crediti e sussidi, da sostituirsi con un unico credito d'imposta che i contribuenti potrebbero utilizzare per lo sviluppo in alcuni specifici ambiti (ricerca e sviluppo, promozione dell'occupazione, crescita “verde ed intelligente”).

Su tale punto, la Circolare esaminata si limita a ricordare come le Agenzie fiscali rivestano un ruolo centrale in un sistema tributario evoluto e consentano attraverso un miglior rapporto tra fisco e contribuente, di “assicurare un clima di certezza e di stabilità giuridica”, che contribuisce allo sviluppo del Paese.

La Circolare n. 25/2015 di Assonime fornisce un primo esame molto articolato degli schemi di decreto per l'attuazione della Delega fiscale e, ancorché esprima un giudizio di complessivo apprezzamento per i provvedimenti esaminati, indica alcune possibili vie di miglioramento che, se recepite dal Legislatore, potrebbero meglio realizzare i principi contenuti nella Legge delega.