Emergenza Covid-19: sospensione termini accertamento

L'emergenza coronavirus ha imposto la sospensione dei termini dell'accertamento e quelli per la proposizione del ricorso. Da DL n. 18/2020 sembra siano stati previsti termini di sospensione differenti per contribuenti ed enti impositori. Come devo comportarmi se ho ricevuto un accertamento prima dell'emergenza? In particolare come vanno computati i termini per ricorrere, considerando il termine di sospensione disposto per legge ed eventualmente quello del procedimento di adesione?

I termini per il compimento delle attività processuali, anche del processo tributario, sono sospesi dal 9 marzo al 15 aprile 2020. Ciò per effetto dell'art. 83, comma 21, che estende ai giudizi innanzi alle commissioni tributarie le disposizioni previste nei commi antecedenti.

A questi fini sono sospesi anche i termini per proporre ricorso in primo grado e quelli per lo svolgimenti del procedimento di mediazione. Ciò per effetto dell'espressa previsione del comma 2, ultimo periodo secondo cui “Si intendono altresì sospesi, per la stessa durata indicata nel primo periodo, i termini per la notifica del ricorso in primo grado innanzi alle Commissioni tributarie e il termine di cui all'articolo 17-bis, comma 2 del decreto legislativo 31 dicembre 1992 n. 546”.

Il particolarismo del decreto legge approvato dal Governo sta creando non pochi problemi nel comprendere cosa può essere differito (o risulta sospeso) e cosa no.

Il problema deriva dal fatto che al decreto non risulta applicabile la disposizione a regime, di cui all'articolo 12, comma 1, del Dlgs 159/2015, relativa alla sospensione dei termini in presenza di eventi eccezionali. Infatti, per effetto di quanto dispone l'articolo 64 del nuovo decreto legge, trova senz'altro applicazione il comma 2 dell'articolo 12 sul differimento di due anni dei termini di prescrizione e decadenza, ma non la disposizione del comma 1.

Ed allora dall'applicazione delle disposizioni del decreto “cura Italia” risulta esservi un differente trattamento tra contribuenti ed amministrazione finanziaria, in particolare enti impositori.

Ad ogni modo, con un'interpretazione che tutela la posizione dei contribuenti sono intervenute sia l'Agenzia delle entrate riscossione con della Faq pubblicate sul sito istituzionale sia l'Agenzia delle entrate con circolare n. 5/E del 20 marzo 2020.

In particolare una delle questioni più dibattute è stata quella relativa ai termini di svolgimento dei procedimenti di adesione.

Al riguardo la sospensione dei termini per proporre ricorso in primo grado è stato l'appiglio che ha consentito all'Agenzia delle entrate, con circolare 5/E del 20 marzo di considerare sospesi anche i termini per l'istanza ed il procedimento di accertamento con adesione.

Secondo la circolare la sospensione del termine per ricorrere dettata dal recente provvedimento comporta innanzitutto, per gli avvisi di accertamento esecutivi, la sospensione del termine per il versamento degli importi recati dall'avviso di accertamento dovuti. In sostanza, per gli avvisi di accertamento esecutivi, il cui termine per la presentazione del ricorso era ancora pendente alla data del 9 marzo, resta sospeso anche il relativo termine di pagamento e lo stesso ricomincia a decorrere dal 16 aprile. La circolare, per chiarezza, riporta un esempio: per un atto notificato il 10 febbraio, il termine per ricorrere: resta sospeso dal 9 marzo al 15 aprile, riprende a decorrere dal 16 aprile, per poi scadere il 18 maggio.

Si aggiunge che la sospensione del termine per la proposizione del ricorso recata dal citato articolo 83, fra l'altro, rileva anche in relazione al decorso del termine per la formulazione dell'istanza di accertamento con adesione che ai sensi dell'articolo 6, comma 2, del decreto legislativo 19 giugno 1997 n. 218 può essere formulata “anteriormente all'impugnazione dell'atto innanzi la commissione tributaria provinciale” e dell'ulteriore termine di novanta giorni previsto dal comma 3 della medesima disposizione per la proposizione del ricorso a seguito della presentazione dell'istanza.

Adottando questa soluzione interpretativa, pertanto, i termini per impugnare sono sospesi per un periodo di 90 giorni in caso di presentazione dell'istanza di accertamento con adesione e, se pendenti alla data del 9 marzo 2020, essi sarebbero ulteriormente sospesi per ulteriori 38 giorni (ossia quanti ne intercorrono fra il 9 marzo e il 15 aprile).

La conferma definitiva di tale interpretazione si è avuta con la circolare 6/E del 23 marzo 2020 con cui l'Agenzia ha chiarito che anche alle istanze di accertamento con adesione presentate dal contribuente a seguito della notifica di un avviso di accertamento, si applica la sospensione disciplinata dall'articolo 83 del Dl n. 18/2020. Quindi, al termine di impugnazione si applicano cumulativamente sia la sospensione del termine di impugnazione di 90 giorni dalla presentazione dell'istanza del contribuente (articolo 6, comma 3, Dlgs n. 218/1997), sia la sospensione prevista dall'articolo 83 del decreto.

Ad esempio, nel caso di un avviso di accertamento notificato il 21 gennaio 2020 e di istanza di accertamento con adesione presentata il 20 febbraio 2020, il termine per la sottoscrizione dell'atto di accertamento con adesione scade il 27 luglio 2020.

La soluzione prospettata appare conforme alla equiparazione, ribadita anche dai comunicati stampa diffusi in questi giorni, della sospensione dei termini processuali resa necessaria dall'emergenza determinata dall'epidemia da Covid-19 alla sospensione feriale dei termini processuali di cui all'art. 1 della L. n. 742/1969.

È noto, infatti, che la prassi amministrativa – e la pratica operativa – sono sempre state orientate a considerare cumulabili la sospensione di cui all'art. 6, comma 3, del d.lgs. n. 218 del 1997 e la sospensione feriale prevista dall'art. 1 della l. n. 742/1969 (cfr. 159/E del 1999 e circ. 69/E del 2001). Per porre fine al contrasto determinato dall'esistenza di un orientamento contrario (cfr. Cass. 7386/2019 che ha rimarcato la diversità ontologica tra sospensioni amministrative e sospensioni processuali) è prontamente intervenuto il legislatore con l'articolo 7-quater, comma 18, D.L. 193/2016 convertito con modificazioni dalla L. 225/2016, precisando che “i termini di sospensione relativi alla procedura di accertamento con adesione si intendono cumulabili con il periodo di sospensione feriale dell'attività giurisdizionale”.

Se così è non dovrebbero avere particolari preoccupazioni i contribuenti che si sono visti recapitare un avviso di accertamento prima del 9 marzo o che durante questo periodo avevano in corso una trattativa con l'Agenzia delle entrate nell'ambito del procedimento di adesione. In entrambi i casi i termini sono sospesi con la conseguenza che,

• nel primo caso, il contribuente può attendere magari lo spirare del termine di sospensione processuale (ovvero il 15 aprile) per presentare istanza di accertamento con adesione e fruire dell'ulteriore sospensione di 90 giorni;
• nel secondo caso il termine (ordinatorio) di 90 giorni per la conclusione del procedimento è sospeso fino al 15 aprile, riprendendo a decorrere dal giorno dopo. A tal proposito si ricorda che tale sospensione non è in alcun modo un termine del procedimento, tanto è vero che, secondo un orientamento pacifico, l'accertamento con adesione può essere concluso anche dopo il decorso del periodo di sospensione di cui all'art. 6, comma 3, del d.lgs. n. 218 del 1997, purché anteriormente allo spirare del termine per ricorrere.