Agenzia delle Entrate tra adesione e cram down negli accordi di ristrutturazione dei debiti

Il decreto-legge 7 ottobre 2020, n. 125, convertito, con modificazioni, dalla legge 27 novembre 2020, n. 159, ha apportato sostanziali modifiche alla legge fallimentare e, in particolare, ha introdotto alcune importanti novità che hanno interessato i rapporti tra i debitori che versano in stato di crisi e le Agenzie Fiscali e contributive.

Tali modifiche hanno interessato non solo i crediti gestiti da Agenzia delle Entrate, Inps e Agenzia Entrate Riscossione ma, indirettamente, anche i tributi locali non affidati all'Ente per la Riscossione e dunque crediti che non possono essere ristrutturati tramite l'istituto del trattamento dei crediti tributari e contributivi ex art. 182-ter l.fall. (ex transazione fiscale).

Non è un caso che, proprio nel 2021, sono intervenute due delibere della Corte dei Conti (deliberazione n. 263/2021 Corte dei Conti – Sezione Regionale di Controllo per l'Emilia Romagna depositata il 21 dicembre 2021 e deliberazione n. 40/2021 - Sezione Regionale di Controllo per la Toscana 15 giugno 2021) che hanno indicato alcuni importanti principi ai quali dovrebbero attenersi i Comuni.

La Corte ha definito l'art. 182-bis l.fall. come l'istituto più aderente per la ristrutturazione dei tributi locali posti al di fuori della transazione fiscale, ossia quei crediti riferiti agli enti locali che possono comunque essere oggetto di accordo “transattivo” (con riduzione dell'ammontare del debito, dilazione di pagamento, ecc.), così come previsto per tutti gli altri crediti nell'ambito del concordato preventivo o dell'accordo di ristrutturazione.

Infatti, la Corte individua proprio quest'ultimo quale strumento a cui l'imprenditore potrà ricorrere per attenuare la pressione dei tributi e dei crediti degli enti locali, nei modi previsti dall'art. 182-bis.

Ciò in conformità all'obiettivo del sistema normativo in esame, che è quello di evitare all'imprenditore in crisi il dissesto irreversibile dell'impresa consentendogli di ridurre in termini percentuali i crediti fiscali (e non), diversi da quelli oggetto di transazione.

La Corte ha concluso poi affermando come l'art. 182-bis possa trovare applicazione ai crediti, non solo tributari, di spettanza degli enti locali, qualora non possano essere oggetto di transazione fiscale ai sensi dell'art. 182-ter.

Tornado al trattamento dei crediti tributari e contributivi, il citato decreto-legge 7 ottobre 2020, n. 125 ha apportato le seguenti importanti modifiche alla legge fallimentare:

a) all'art. 180, comma 4, è stato aggiunto il seguente periodo: «Il tribunale omologa il concordato preventivo anche in mancanza di voto da parte dell'amministrazione finanziaria o degli enti gestori di forme di previdenza o assistenza obbligatorie quando l'adesione è determinante ai fini del raggiungimento delle maggioranze di cui all'art. 177 e quando, anche sulla base delle risultanze della relazione del professionista di cui all'articolo 161, terzo comma, la proposta di soddisfacimento della predetta amministrazione o degli enti gestori di forme di previdenza o assistenza obbligatorie è conveniente rispetto all'alternativa liquidatoria»;

b) all'art. 182-bis, comma 4, è stato aggiunto il seguente periodo: «Il tribunale omologa l'accordo anche in mancanza di adesione da parte dell'amministrazione finanziaria o degli enti gestori di forme di previdenza o assistenza obbligatorie quando l'adesione è decisiva ai fini del raggiungimento della percentuale di cui al primo comma e quando, anche sulla base delle risultanze della relazione del professionista di cui al medesimo comma, la proposta di soddisfacimento della predetta amministrazione o degli enti gestori di forme di previdenza o assistenza obbligatorie è conveniente rispetto all'alternativa liquidatoria».

Tempestivamente l'Agenzia delle Entrate ha emanato la circolare n. 34/E del 29 dicembre 2020 che traccia le linee per una corretta gestione delle proposte di transazione fiscale nelle procedure di composizione della crisi di impresa. Analogamente a quanto previsto in tema di concordato preventivo, in ordine ai crediti fiscali ristrutturati ai sensi degli artt. 182-bis l.fall. e 182-ter l.fall., l'attestazione del professionista in possesso dei requisiti di cui all'art. 67, comma 3, lett. d), l.fall., deve riguardare non soltanto la veridicità dei dati aziendali e l'attuabilità dell'accordo, con specifico riferimento alla sua idoneità ad assicurare l'integrale pagamento dei creditori estranei, ma anche la convenienza del trattamento proposto rispetto all'alternativa liquidatoria. Appare utile ricordare come la precedente versione del comma 5 dell'art. 182-ter poneva, quale termine di confronto, la convenienza del trattamento proposto rispetto alle alternative concretamente praticabili.

Dunque, l'Agenzia delle Entrate, tanto nel concordato preventivo quanto nell'accordo di ristrutturazione dei debiti, oltre ad operare un confronto con gli altri creditori per verificare il rispetto del divieto di trattamento deteriore dell'erario, ai fini della valutazione della proposta di transazione fiscale che viene formulata e dell'espressione del voto, o dell'assenso, che ne consegue, è chiamata ad esaminare il requisito della maggior convenienza economica di tale proposta rispetto all'alternativa liquidatoria.

È allora proprio il tema della convenienza di un accordo di ristrutturazione rispetto all'alternativa il tema che maggiormente interessa tanto gli advisor quanto i funzionari dell'Agenzia.

Proprio su questo punto in un recente accordo di ristrutturazione dei debiti con transazione fiscale è stato avviato un interessante confronto con i funzionari dell'Agenzia in relazione a una prassi consolidata della stessa, che non le consentiva di aderire ad accordi di ristrutturazione dei debiti squisitamente liquidatori.

Il caso è sembrato subito interessante per i funzionari laddove toccava proprio la questione, divenuta centrale, della convenienza economica.

Ma non solo. È stato necessario affrontare la questione giuridica, evidentemente mal posta, in relazione allo strumento da utilizzare. Infatti, sempre per consolidata prassi, l'Agenzia delle Entrate ha sempre individuato quale strumento per la liquidazione il solo concordato preventivo negando così l'adesione ad accordi di ristrutturazione dei debiti di natura liquidatoria.

Chiarito con i funzionari che il termine ristrutturazione non necessariamente coincide con il termine risanamento e che, dunque, un accordo ben può assumere una veste liquidatoria, restava da chiarire e verificare la convenienza economica. Quest'ultima si risolveva con i costi di giustizia prededucibili previsti per le figure del commissario giudiziale e del liquidatore giudiziale, costi che andavano, inevitabilmente, a comprimere proprio le pretese del creditore Erario e, non ultimo, le tempistiche dilatate previste per l'esecuzione del concordato rispetto all'accordo di ristrutturazione del debito.

Nel caso di specie, poi, per la prima volta gli uffici, verificata la presenza di assets immobiliari oggetto di perizia e di verifica da parte dell'attestatore, hanno attivato i tecnici dell'Agenzia del Territorio, per verificare la congruità dei valori indicati in perizia e, dunque, dei dati assunti a piano. A questo punto l'Agenzia, verificata la perizia eseguita dai funzionari dell'Agenzia del Territorio, ha deciso che era possibile aderire alla transazione fiscale così come il Comune ha individuato, sulla scorta dei principi enunciati dalle Sezioni Regionali della Corte dei Conti, nell'art. 182-bis l.fall. lo strumento per aderire a un accordo di ristrutturazione dei debiti con previsione di falcidia dei tributi locali non amministrati dalle Agenzie Fiscali.