Può applicarsi il beneficio “prima casa” anche in caso di immobile ereditato composto da più particelle

L'immobile costituito dalle particelle catastali unite di fatto ai fini fiscali deve in ogni caso costituire una casa di abitazione diversa da quelle di categoria catastale A/1, A/8 e A/9. Il regime agevolato previsto per gli acquisti a titolo gratuito di case di abitazione è esteso anche alle pertinenze qualora ricorrano i requisiti e le condizioni di legge.

Tramite risposta a interpello n. 155/2023 l'Agenzia delle Entrate ha fornito importanti chiarimenti riguardo la possibilità di fruire dell'agevolazione “prima casa” in caso di successione ereditaria.

La vicenda riguarda il caso di un edificio costituito da tre unità abitative classificate A/2 e da due pertinenze (C/2 e C/6) composti da distinte particelle catastali, di diversa intestazione, ma senza autonomia funzionale e reddituale e, di conseguenza, riunite di fatto ai fini fiscali.

L'istante rappresenta che uno degli appartamenti costituisce la sua abitazione principale in cui vive con la madre e domanda se, in sede di successione, possa usufruire dell'agevolazione “prima casa” per l'alloggio e le relative pertinenze anche se diversamente intestate.

Tale richiesta nasce sulla base del fatto che, sia gli appartamenti che le pertinenze – nonostante siano tutti costituiti da due particelle intestate in modo differente - sono comunque “uniti di fatto” ai fini fiscali.

Questo in quanto non hanno autonomia funzionale e reddituale.

Nell'istanza presentata, è stato prospettato come soluzione interpretativa, che in presenza di immobili privi di autonomia funzionale e reddituale che siano diversamente intestati e perciò riuniti di fatto ai fini fiscali con apposita pratica catastale l'agevolazione c.d. “prima casa” spetterebbe sia, da un lato, per l'abitazione principale nella sua interezza senza che alcun successivo adempimento sia dovuto per la fusione dei mappali; sia, dall'altro, con riferimento ad entrambe le particelle che rispettivamente compongono le due pertinenze citate (C/2 e C/6) e non, fittiziamente, per una sola di loro.

In altre parole, l'agevolazione sarebbe usufruibile senza fusione catastale delle particelle con accorpamento dei mappali come avviene, invece, per gli immobili contigui.

L'Agenzia delle Entrate, dopo aver premesso che le norme agevolative di carattere fiscale rientrano tra quelle di carattere eccezionale che richiedono un'esegesi ispirata al criterio di stretta interpretazione e non ammettono interpretazione analogica o estensiva (con la conseguenza che i benefici in esse contemplati non possono essere estesi oltre l'ambito di applicazione come rigorosamente identificato in base alla definizione normativa), aderisce alla soluzione prospettata dalla contribuente chiarendo che l'agevolazione prima casa relativa ai trasferimenti per successione ereditaria prevista dall'art. 69, comma III, della L. 342/2000, che consente di applicare le imposte ipotecarie e catastali in misura fissa, può trovare applicazione anche all'abitazione composta catastalmente da più particelle con distinta titolarità a condizione che le stesse risultino “unite di fatto” ai fini fiscali, in quanto prive di autonomia funzionale e reddituale, nel rispetto di quanto previsto dalla procedura delineata nella circolare dell'ADE n. 27/2016.

In pratica la condizione deve risultare negli archivi catastali.

Il discorso vale anche per pertinenze, le cui particelle catastali devono risultare unite “di fatto”.

Nella risposta in commento l'Agenzia delle Entrate richiama puntualmente tutti i requisiti previsti dalla legge per poter godere dell'agevolazione prima casa anche nella dichiarazione di successione facendo presente, innanzitutto, che la normativa che regolamenta il bonus prima casa prevede che il beneficio possa essere applicato anche agli atti diversi da quelli relativi all'acquisto della prima casa di abitazione.

Difatti anche gli immobili ricevuti mediante successione o donazione, qualora diventassero l'abitazione principale del beneficiario, possono essere oggetto di agevolazione.

Andando con ordine:

L'ordinamento tributario prevede delle specifiche agevolazioni fiscali, al ricorrere di determinati presupposti, finalizzate a favorire l'acquisto di immobili da destinare ad abitazione principale.

L'agenzia delle Entrate ricorda che le agevolazioni per l'acquisto della ‘prima casa' di abitazione sono disciplinate dalla Nota II-bis, posta in calce all'articolo 1 della Tariffa, Parte prima, allegata al

TUR,

L'agevolazione prima casa, si applica se:

• il fabbricato che si acquista appartiene a determinate categorie catastale A/2 (abitazioni di tipo civile); A/3 (abitazioni di tipo economico); A/4 (abitazioni di tipo popolare); A/5 (abitazioni di tipo ultra popolare); A/6 (abitazioni di tipo rurale); A/7 (abitazioni in villini). Non è ammessa, quindi, per l'acquisto di un'abitazione appartenente alle categorie catastali A/1 (abitazioni di tipo signorile), A/8 (abitazioni in ville) e A/9 (castelli e palazzi di eminenti pregi artistici e storici).
• Chi acquista abbia già la propria residenza nel Comune in cui si trova l'immobile acquistato, od si impegni a traferirla entro i 18 mesi successivi all'acquisto. In alternativa, deve svolgere l'attività lavorativa nel Comune in cui si trova l'immobile acquistato, o, se trasferito all'estero per ragioni di lavoro, in cui si trova la sede od esercita l'attività il soggetto da cui dipende.
• L'acquirente non deve essere titolare esclusivo della proprietà o di altro diritto reale (usufrutto, uso, abitazione, superficie) su ulteriore abitazione sita nello stesso Comune in cui si trova l'immobile acquistato.
• L'acquirente non deve essere titolare, neppure per quote, anche in regime di comunione legale su tutto il territorio nazionale dei diritti di proprietà, usufrutto, uso, abitazione e nuda proprietà su altra casa di abitazione acquistata dallo stesso soggetto o dal coniuge con le agevolazioni.

La norma va coordinata, poi, con le disposizioni, richiamate dall'ADE, di cui all'art. 69, commi 3 e 4, della legge 21 novembre 2000, n. 342, le quali, ricorrendone i presupposti, consentono di beneficiare delle agevolazioni “prima casa” nei trasferimenti di proprietà di case di abitazione ad eccezione di quelle di categoria catastale A/1, A/8 e A/9, derivanti da successione o donazione.

L'art. 69, comma 3, della legge n. 342/2000 dispone che le imposte ipotecaria e catastale sono applicate nella misura fissa per i trasferimenti della proprietà di case di abitazione non di lusso e per la costituzione o il trasferimento di diritti immobiliari relativi alle stesse, derivanti da successioni o donazioni, quando, in capo al beneficiario ovvero, in caso di pluralità di beneficiari, in capo ad almeno uno di essi, sussistano i requisiti e le condizioni previste in materia di acquisto della prima abitazione.

Per effetto dell'agevolazione, le imposte ipotecarie e catastali sono applicate nella misura fissa di euro 200 ciascuna anziché nella misura ordinaria rispettivamente del 2% ed 1%.

Tale norma prevede, quindi, espressamente che gli atti relativi alla successione o alla donazione di un immobile possono beneficiare della riduzione delle imposte legate al bonus prima casa.

Nel caso in cui il trasferimento mediante donazione o successione dovesse essere fatto a favore di più beneficiari (in quanto vi siano più eredi), è sufficiente che almeno uno degli eredi possieda i requisiti che consentono di usufruire dell'agevolazione.

Il successivo comma 4 stabilisce che l'interessato, nella dichiarazione di successione o nell'atto di donazione, deve altresì dichiarare il possesso dei requisiti e delle condizioni per beneficiare dell'agevolazione "prima casa", prevedendo l'applicazione della relativa sanzione in caso di decadenza dal beneficio o di dichiarazione mendace.

Per usufruire delle predette agevolazioni occorre che nell'atto di donazione o nell'allegato della dichiarazione di successione il beneficiario attesti l'esistenza di tutti i requisiti e condizioni (sopra indicate) previste dall'articolo 1, comma 1, quinto periodo, della tariffa, parte prima, allegata al testo unico delle disposizioni concernenti l'imposta di registro, approvato con d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131.

Pertanto, ai fini del riconoscimento delle agevolazioni prima casa, devono essere soddisfatti tutti i sopra richiamati requisiti, previsti per l'acquisto della prima abitazione dalla nota II-bis) all'articolo 1, comma 1, quinto periodo, della tariffa, parte prima, del testo unico delle disposizioni concernenti l'imposta di registro, approvato con d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131.

Per le successioni e donazioni deve rilevarsi come la fattispecie agevolativa (imposte ipotecaria e catastale in misura fissa) possa assumere diversa configurazione a seconda che ricorrano o meno particolari requisiti oggettivi e soggettivi quali la presenza di:

• un solo beneficiario ed un solo immobile;
• un solo beneficiario e più immobili;
• più beneficiari ed un solo immobile;
• più beneficiari e più immobili.

L'agenzia, nella risposta n. 155/2023, ha richiamato al riguardo anche la propria circolare del 7 maggio 2001, n. 44/E, con cui è stato chiarito che:

1. nella prima ipotesi (a) non si evidenziano problemi applicativi, in quanto in presenza di tutte le condizioni stabilite dalla norma spetta l'agevolazione;
2. con riferimento all'ipotesi b), la nota II-bis) all'articolo 1 della tariffa, parte prima, allegata al testo unico delle disposizioni concernenti l'imposta di registro, prevede espressamente che l'immobile sia ubicato nel territorio del comune in cui l'acquirente ha stabilisca la propria residenza oppure vi svolga la propria attività. Ciò comporta che l'agevolazione non può che riferirsi ad una unica unità immobiliare e relative pertinenze;
3. il caso individuato al punto c) prevede una pluralità di beneficiari per un solo immobile. Gli effetti della dichiarazione, resa da "almeno uno" dei beneficiari in possesso dei requisiti previsti dalla disposizione in commento, si estendono anche agli altri soggetti ancorché questi non chiedano espressamente l'agevolazione c.d. "prima casa";
4. al punto d), il beneficio in argomento possa essere riconosciuto una sola volta per ciascun beneficiario in relazione all'immobile cui egli faccia riferimento nella dichiarazione resa e allegata alla denuncia di successione; pertanto, l'agevolazione può essere accordata per tanti immobili caduti in successione quanti sono i beneficiari in possesso dei requisiti, purché si costituisca - per mezzo della dichiarazione - una diretta relazione tra il bene ed il soggetto beneficiario dell'agevolazione.

Nella risposta ad interpello n. 155/2023 l'ADE ha quindi, ribadito, che l'agevolazione non può che riferirsi ad un‘unica unità immobiliare e relative pertinenze. Sulle rimanenti unità immobiliari pervenute con la stessa donazione o successione devono, invece, essere corrisposte le imposte ipotecaria e catastale in misura proporzionale.

Quindi, il beneficio può essere riconosciuto una sola volta per ciascun beneficiario in relazione all'immobile cui egli faccia riferimento nella dichiarazione resa e allegata alla denuncia di successione.

L'agevolazione può essere accordata per tanti immobili caduti in successione quanti sono i beneficiari in possesso dei requisiti, purché si costituisca, per mezzo della dichiarazione, una diretta relazione tra il bene ed il soggetto beneficiario dell'agevolazione.

L'agenzia delle Entrate, dopo aver richiamato le norme in materia, ha evidenziato che, è possibile richiedere l'agevolazione prima casa in relazione ad uno solo degli immobili caduti in successione, da individuare nella relativa dichiarazione, anche se lo stesso risulti formalmente costituito da due particelle catastali (con distinta titolarità), a condizione che:

• le stesse risultino unite di fatto ai fini fiscali, in quanto prive di autonomia funzionale e reddituale, nel puntuale rispetto della procedura delineata nella circolare 13 giugno 2016, n. 27.
• l'immobile costituito dalle particelle catastali unite di fatto ai fini fiscali deve costituire una casa di abitazione diversa da quelle di categoria catastale A/1, A/8 e A/9 (cfr. circolare 12 agosto 2005, n. 38/E al paragrafo 3.4, seppure con riferimento all'acquisto di immobili contigui).

Di tale situazione deve esserci evidenza negli archivi catastali.

Si precisa che:

Per “autonomia funzionale” è da intendersi l'insieme inscindibile delle caratteristiche che rendono indipendente e pienamente godibile un bene immobile, considerato lo stato di fatto in cui si trova e secondo gli usi locali.

L' “autonomia reddituale” si configura invece quando il bene è in grado, autonomamente, di produrre un certo reddito indipendente da altre porzioni facenti parti dello stesso compendio immobiliare.

Per immobili attigui si intendono, invece, due immobili “contigui”, con distinta iscrizione al catasto e quindi con due diverse rendite catastali. Non sempre, però, il proprietario è lo stesso per entrambe le unità. Può infatti accadere che i due immobili appartengano a proprietari differenti.

Non essendo possibile procedere con l'accatastamento unitario in quanto le due unità appartengono a due soggetti differenti l'unica strada percorribile al fine di poter fruire dell'agevolazione prima casa su entrambe le unità è la fusione di fatto ai fini fiscali.

La normativa catastale prescrive che l'accatastamento unitario tra porzioni di immobili possa avvenire solo quando i beni da fondere appartengono allo stesso soggetto.

Tuttavia, l'Agenzia delle Entrate, offre ai contribuenti l'opportunità di procedere alla fusione delle due unità ai soli fini fiscali: nella pratica, le unità immobiliari resteranno separate, ma attraverso una procedura di accatastamento unico potranno essere considerate ai fini fiscali come una sola unità.

In questa ipotesi, a livello catastale, non ci sarà la registrazione di un nuovo immobile derivante dalla fusione, ma resteranno due “schede catastali” differenti nelle quali verrà segnalata come da nota inserita per presentare la richiesta di fusione ai fini fiscali l'esistenza e il collegamento della prima unità immobiliare con la seconda. Ciò, quindi, non comporta né l'unificazione della rendita e neppure del subalterno.

L'ADE, nella risposta all'interpello, in commento richiama anche la circolare dell'Agenzia delle Entrate n. 27/E del 13 giugno 2016 contenente i principi fiscali inerenti alla disciplina della fusione di fatto.

Nell'ipotesi di due unità immobiliari contigue, l'Amministrazione finanziaria, dopo aver ribadito che non è possibile procedere all'accatastamento unitario (perché dotate ciascuna di autonomia funzionale e reddituale), conferma che la richiesta di “unione di fatto ai fini fiscali” (con tale definizione, si intende l'unione fisica tra più immobili, che mantengono diversi accatastamenti, es: mediante l'abbattimento di muro di abitazioni contigue) può essere effettuata solo mediante una dichiarazione di variazione catastale per ciascuna unità, con le modalità stabilite dal D.M. 701/1994.

Più precisamente, l'Agenzia delle Entrate (cfr. circolare 27/E/2016) ha chiarito che sebbene sia inammissibile di norma la fusione di unità immobiliari, anche se contigue, quando per ciascuna di esse sia riscontrata l'autonomia funzionale e reddituale (e ciò indipendentemente dalla titolarità di tali unità) tuttavia, se a seguito di interventi edilizi vengono meno i menzionati i requisiti di autonomia, pur essendo preclusa la possibilità di fondere in un'unica unità immobiliare i due originari cespiti in presenza di distinta titolarità, per dare evidenza negli archivi catastali dell'unione di fatto ai fini fiscali delle eventuali diverse porzioni autonomamente censite, è necessario presentare, con le modalità di cui al decreto del Ministro delle Finanze 19 aprile 1994, n. 701 (dichiarazione DOCFA), due distinte dichiarazioni di variazione, relative a ciascuna delle menzionate porzioni.

L'Ufficio competente dell'Agenzia delle Entrate, immediatamente dopo la registrazione in banca dati catastale delle menzionate dichiarazioni di variazione, provvede ad inserire, negli atti relativi a ciascuna porzione immobiliare, la seguente annotazione “Porzione di u. i. u. unita di fatto con quella di Foglio xxx Part. yyy Sub. zzzz. Rendita attribuita alla porzione di u.i.u. ai fini fiscali”.

L'ADE, nella risposta in commento, chiarisce inoltre che il regime agevolato previsto per gli acquisti a titolo gratuito di case di abitazione è esteso anche alle pertinenze qualora ricorrano i requisiti e le condizioni di legge.

In merito al rapporto di pertinenza si richiama l'art. 817 c.c. Quest'ultima norma, testualmente, dispone che: “Sono pertinenze le cose destinate in modo durevole a servizio o ad ornamento di un'altra cosa.

Il rapporto di pertinenza tra due beni ricorre in presenza di due differenti requisiti:

1. uno oggettivo, ovvero la destinazione durevole funzionale ad ornamento o a servizio sussistente tra un bene e un altro avente maggiore rilevanza (c.d. bene principale) per il miglior utilizzo di quest'ultimo;
2. uno soggettivo, determinato dalla volontà del proprietario della cosa principale o del titolare di un diritto reale sulla stessa, volta a porre la pertinenza in un rapporto di strumentalità funzionale con il bene principale.

L'Agenzia delle Entrate chiarisce, quindi, che in caso di immobile caduto in successione composto da particelle catastali con distinta titolarità ma unite di fatto ai fini fiscali, è possibile usufruire dell'agevolazione “prima casa” sia per l'abitazione che per le pertinenze. Si precisa, in ogni caso, che l'immobile costituito dalle particelle catastali unite di fatto ai fini fiscali deve costituire una casa di abitazione diversa da quelle di categoria catastale A/1, A/8 e A/9 (cfr. circolare 12 agosto 2005, n. 38/E al paragrafo 3.4).

Tali considerazioni valgono anche con rifermento alle pertinenze, composte da più particelle senza autonomia funzionale e reddituale e perciò riunite di fatto ai fini fiscali, fermo restando il rispetto della richiamata procedura.

L'Agenzia delle Entrate conferma ancora una volta un'impostazione interpretativa certamente favorevole al contribuente ammettendo la fruibilità dell'agevolazione prima casa in relazione ad un immobile accatastato con più particelle prive di autonomia funzionale. L'erede può così accedere ai benefici prima casa anche quando la casa di abitazione risulta formalmente costituita da due distinte particelle catastali con distinta titolarità.

Il soggetto che riceve un immobile mediante donazione o successione, e soddisfa tutti i criteri per beneficiare dell'incentivo, può ottenere la riduzione delle imposte sull'atto di trasferimento che andrà a pagare. Gli altri eventuali eredi che sono presenti nell'atto ne usufruiranno anch'essi indirettamente, in quanto la riduzione delle imposte sarà applicata all'intero atto di trasferimento.

Il fatto che l'immobile sia costituito da due particelle diversamente intestate non è ostativo all'applicazione del beneficio se le unità sono effettivamente non autonome ai fini funzionali e reddituali.

In altre parole, la diversa intestazione delle particelle non è rilevante se comunque le unità sono “unite di fatto”, e quindi, fiscalmente, non sono indipendenti l'una dall'altra.

In questi casi non sarà necessario procedere con la fusione catastale essendo sufficiente che questa condizione venga espressamente evidenziata negli archivi catastali.