Rimborso IVA: è legittima la sospensione del rimborso sulla base dei carichi pendenti del contribuente?

Il caso: Un contribuente matura annualmente, in conseguenza della propria attività professionale, un credito Iva che provvede a richiedere a rimborso. L'Agenzia delle Entrate lo invita a presentare una idonea garanzia fidejussoria a tutela dell'erario ed egli vi provvede. L'Ufficio, tuttavia, non dispone il rimborso del credito in virtù di carichi pendenti a carico del contribuente (sub judice) ed emette un provvedimento di sospensione in attesa che i relativi giudizi siano definiti.

L'ordinamento tributario (comma 5, art. 38-bis, d.P.R. 633/1972), in relazione ai rimborsi Iva di ammontare superiore a 30.000 euro, prevede la prestazione di un'apposita garanzia per una durata pari a tre anni dall'esecuzione del rimborso, ovvero, se inferiore, al periodo mancante al termine di decadenza dell'accertamento, sotto forma di cauzione in titoli di Stato o garantiti dallo Stato, al valore di borsa, ovvero di fidejussione rilasciata da una banca o da una impresa commerciale che a giudizio dell'Amministrazione finanziaria offra adeguate garanzie di solvibilità ovvero di polizza fideiussoria rilasciata da un'impresa di assicurazione.

Parallelamente, la disciplina sanzionatoria (art. 23, d.lgs. 472/1997) dispone che, nei casi in cui l'autore della violazione o i soggetti obbligati in solido, vantano un credito nei confronti dell'amministrazione finanziaria, il pagamento può essere sospeso se è stato notificato atto di contestazione o di irrogazione della sanzione o provvedimento con il quale vengono accertati maggiori tributi, ancorché non definitivi (sub judice).

La circolare n. 19 dell'11 agosto 1993, emessa dall'ora Ministero delle Finanze (Dip. Entrate, Aff. Giuridici, Serv. VI), ha fornito chiarimenti in ordine alle modalità di liquidazione dei rimborsi IVA e, in presenza di carichi pendenti, indicava agli Uffici di provvedere a comunicare al contribuente la sospensione temporanea del rimborso, invitando quest'ultimo a definire le pendenze o in alternativa a garantirle a tempo indeterminato con apposita fidejussione o equivalente garanzia. Nel corso degli anni la prassi dell'Amministrazione finanziaria si è, quindi, orientata verso la cd “doppia garanzia” nel senso che il contribuente dovrebbe presentare sia la fidejussione prevista dall'art. 38bis a garanzia del rimborso richiesto sia la fidejussione per i carichi pendenti sine die con durata e validità fino alla definizione dei contesti, al fine di non incorrere nella sospensione del rimborso. Il dibattito giurisprudenziale sulla legittimità della “doppia garanzia” è stato risolto dalla Corte di Cassazione, a Sezioni Unite, che con la sentenza n. 2320 del 31 gennaio 2020 hanno affermato che la pretesa erariale non può essere garantita due volte (con la fidejussione e con la sospensione), precisando che, in caso di richiesta di rimborso di un credito IVA, l'Amministrazione finanziaria, che abbia chiesto e ottenuto garanzia dal contribuente in base all'art. 38-bis, comma 1, d.P.R. n. 633/1972 non può fare uso, durante il periodo di vigenza di detta garanzia, degli strumenti cautelari, rispetto ad essa alternativi, previsti dall'art. 23, comma 1, del d.lgs. n. 472/1997 e dall'art. 69, del R.D. n. 2440/1923. Pertanto, nel caso rappresentato, la validità della garanzia fidejussoria prestata dal contribuente in esito all'istruttoria ex art. 38bis invaliderebbe il correlato provvedimento di sospensione del rimborso emesso dall'Amministrazione finanziaria per la presenza di carichi pendenti.