La riforma fiscale: la consultazione semplificata come condizione di ammissibilità del procedimento di interpello e il contributo di accesso

L'interpello come espressione del diritto all'iniziativa procedimentale

L'istituto dell'interpello comporta, pertanto, l'instaurazione di un preventivo confronto per effetto del quale il contribuente può rivolgersi direttamente all'Amministrazione finanziaria al fine di ottenere chiarimenti sul significato da attribuire ad una norma (interpello ordinario) ovvero sulla disciplina da applicare ad una determinata fattispecie (interpello qualificatorio).

L'interpello attribuisce al contribuente anche il diritto di conoscere le conseguenze di una propria condotta (interpello antiabuso) o di chiedere la disapplicazione di norme che, per finalità antielusive, limitano deduzioni, detrazioni, crediti di imposta (interpello disapplicativo). 

Nel primo caso, per richiedere il parere dell'Agenzia delle entrate in ordine alla abusività di una determinata operazione o fattispecie, le istanze di interpello, come specificato con la circolare n. 9/E del 1 aprile 2016, debbono indicare:

- il settore impositivo rispetto al quale l'operazione pone il dubbio applicativo;

- le puntuali norme di riferimento, comprese quelle suscettibili di una contestazione in termini di abuso del diritto con riferimento all'operazione rappresentata.

Mediante l'interpello disapplicativo, il contribuente chiede all'Ufficio di disapplicare una norma giuridica antielusiva, in quanto la condotta, integrante gli estremi di un comportamento elusivo, è stata determinata da ragioni non imputabili al contribuente.

A seguito della presentazione dell'istanza prende, dunque, avvio un'attività istruttoria caratterizzata da momenti di confronto con il contribuente il quale può dimostrare che sarebbe stata inesigibile una condotta differente.

Ai predetti interpelli si aggiunge l'interpello cd. probatorio che consente di chiedere all'Ufficio di esprimersi sulla sussistenza delle condizioni e di valutare l'idoneità degli elementi probatori richiesti dalla legge per l'adozione di specifici regimi fiscali nei casi espressamente previsti dalla legge (A. Purpura, Alcuni appunti sulla prospettata portata ultrasoggettiva dell'interpello ordinario, in Dir. Prat. Trib., 2022, 2, 397). In questa ultima categoria rientra anche l'istanza finalizzata a valutare la sussistenza dei presupposti e della idoneità degli elementi probatori richiesti dalla legge ai fini dell'art. 24-bis TUIR (interpello probatorio per accedere al regime dei neo-residenti così come previsto dalla riforma fiscale).

L'atto conclusivo del procedimento di interpello

L'interpello è un procedimento che prende avvio mediante una istanza di parte e si conclude (entro novanta giorni) con un provvedimento espresso di accoglimento o diniego ovvero con un comportamento significativo dell'Ufficio (silenzio-assenso).

L'Amministrazione prima di fornire una risposta può chiedere al contribuente una documentazione integrativa ai fini di una valutazione esaustiva degli elementi, utile ai fini della determinazione finale.

La risposta alla istanza di interpello è vincolante per l'Ufficio, in quanto ogni condotta difforme è considerata violazione del principio del legittimo affidamento e ogni atto adottato in difformità con la risposta fornita dall'Ufficio è annullabile (la sanzione prevista ante-riforma era quella più grave della nullità).

Come espressamente previsto dalla norma, la risposta alle istanze di interpello non è impugnabile, in quanto, non è riconosciuta alcuna portata lesiva, né è possibile desumere dalla risposta alla istanza di interpello una pretesa fiscale (caratteristica degli atti autonomamente impugnabili di cui all'art. 19, d.Lgs. n. 546/92).

La consultazione semplificata come condizione di procedibilità

L'art. 1, comma 1, lett. m), d.lgs. 30 dicembre 2023, n. 219, ha introdotto, all'interno dello Statuto dei diritti del contribuente, l'art. 10-nonies, rubricato “Consultazione semplificata”.  Si tratta di una condizione di ammissibilità ai fini della presentazione dell'istanza di interpello che consiste nell'accesso gratuito, su richiesta relativa a casi concreti, anche per il tramite di intermediari specificamente delegati, a una apposita banca dati che, nel rispetto della normativa in materia di tutela dei dati personali, contiene i documenti di cui all'articolo 10-sexies, le risposte a istanze di consulenza giuridica e interpello, le risoluzioni e ogni altro atto interpretativo (per un'analisi sulla riforma fiscale si rinvia a M. Dellapina, Riforma fiscale: come cambia lo Statuto del contribuente, in Quotidiano Più,  9 gennaio 2924; id. Statuto dei diritti del contribuente: quali sono le novità previste dal decreto, in Quotidiano Più, 4 gennaio 2024; D. Mendola, Gli ultimi decreti attuativi della riforma fiscale: la motivazione rafforzata come strumento di responsabilizzazione dell'azione amministrativa, in Ius Tributario, 4 gennaio 2024; S. Capolupo, Riforma fiscale: importanti novità per lo Statuto dei diritti del contribuente, in Ius Tributario, 30 ottobre 2023; M. Nessi, Razionalizzazione interpelli: cosa cambia con la nuova disciplina, in Quotidiano Più, 25 ottobre 2023; V. Busa, Le priorità della riforma fiscale: il dialogo con i contribuenti, in Ius tributario, 13 aprile 2023).

Tale novità risponde ad esigenze di economicità (evita infatti di attivare procedure che possano risultare dispendiose in termini di risorse) ed è in linea con una amministrazione di risultato.

La banca dati consente l'individuazione della soluzione al quesito interpretativo o applicativo esposto dal contribuente; ogniqualvolta non sia possibile individuare la risposta al quesito, la banca dati informa il contribuente che può presentare istanza di interpello.

La riforma, dunque, promuove una razionalizzazione dell'uso degli interpelli, incrementando l'emanazione di documenti interpretativi (circolari), anche sentite le associazioni di categoria, con conseguente divieto di presentazione di interpelli quando la questione è stata già affrontata e la cui soluzione possa essere rinvenuta in documenti di prassi già emanati. L'iniziativa è, dunque, riservata alle sole ipotesi in cui non è possibile ottenere risposte scritte mediante servizi di interlocuzione rapida.

La consultazione semplificata è in linea con la digital era che ha preso avvio già da diversi anni e che pone al centro dell'attività amministrativa lo strumento tecnologico. È, tuttavia, importante sottolineare che, nonostante i vantaggi che possono derivare dall'attivazione della consultazione semplificata, sussistono anche diverse criticità, se si considera che, soprattutto nelle ipotesi di interpello antiabuso ovvero disapplicativo, la valutazione della fattispecie oggetto di interpello deve essere effettuata in concreto, in quanto difficilmente una condotta può essere identica all'altra. Sussistono, infatti, delle variabili che possono consentire di differenziare una condotta dall'altra che l'intelligenza artificiale non è in grado di individuare.

Il contributo di accesso

Un'altra novità inserita nell'art. 11, l. n. 212/2000, riguarda l'obbligo del contribuente, interessato all'attivazione di una procedura di interpello, di provvedere al versamento di una somma in denaro. Tale versamento previsto all'art. 11, comma 3, della l. n. 212/2000 (così come modificato dall'art. 1, comma 1, lett. m), d.lgs. 30 dicembre 2023, n. 219), è caratterizzato da un vincolo di destinazione, in quanto, come previsto nel decreto di riforma le somme sarebbero indirizzate alla formazione del personale amministrativo.

In particolare, il contributo è “destinato a finanziare iniziative per implementare la formazione del personale delle agenzie fiscali, la cui misura e le cui modalità di corresponsione sono individuate con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze in funzione della tipologia di contribuente, del suo volume di affari o di ricavi e della particolare rilevanza e complessità della questione oggetto di istanza”. Si tratta, dunque, di un contributo proporzionato alla situazione economica dell'interessato ed alla complessità della questione. L'utilizzo del predetto strumento deve essere in linea con i principi della buona fede e della leale collaborazione, sicché deve sussistere un interesse concreto che induce il contribuente a rivolgersi all'Amministrazione finanziaria, altrimenti la richiesta si tradurrebbe in un mero aggravio del procedimento amministrativo, nonché in un inutile dispendio di risorse.

In conclusione

La previsione di un contributo di accesso, tuttavia, suscita non poche perplessità, in quanto tale versamento assumerebbe i connotati di un vero e proprio corrispettivo per un servizio offerto dall’Amministrazione Finanziaria e potrebbe, tuttavia, costituire un deterrente all’avvio da parte del contribuente del procedimento di confronto preventivo. Almeno nelle ipotesi di interpello ordinario e qualificatorio (non sorretti da una attività istruttoria), il confronto con l’Ufficio dovrebbe rientrare nella leale collaborazione e buona fede, soprattutto, in considerazione del fatto che la norma tributaria è per natura precettivo-sanzionatoria, sicché la sua intellegibilità andrebbe garantita a priori o, comunque, resa disponibile agevolmente una sua interpretazione ovvero la qualificazione di una fattispecie.