Costi contabilizzati in un esercizio non di competenza: autonomia dei periodi d'imposta e possibilità di rimborso

"L'Amministrazione finanziaria qualora proceda al recupero di costi contabilizzati in un esercizio non di competenza ex art. 109 del d.P.R. n. 917/1986, non è anche tenuta, in forza del principio di autonomia dei periodi d'imposta, a provvedere alla contestuale rettifica del reddito dell'esercizio ritenuto di effettiva imputazione, restando possibile per il contribuente, per evitare la perdita del diritto alla restituzione del maggior importo versato nell'anno di effettiva competenza di dipendenza dei costi sostenuti, formulare istanza di rimborso ex art. 38 del d.P.R. n. 602/1973".

È questo il principio espresso dai Giudici della Corte con la sentenza n. 5440/2017. La vicenda analizzata dai giudici di legittimità vedeva la contestazione delle Entrate della decisione presa dalla Commissione regionale; in particolare veniva lamentata l'erronea interpretazione data all'art. 109 del d.P.R. n. 917/1986 per aver ritenuto ammissibile il recupero, da parte dell'Amministrazione, di costi contabilizzati in un esercizio non di competenza solo a fronte della contestuale rettifica del reddito relativo all'esercizio di competenza.

Se facciamo riferimento alla norma in oggetto (art. 109 cit.) viene sancito, come regola generale, il principio di competenza, ossia che i ricavi, le spese e gli altri componeneti positivi e negativi concorrono a formare il reddito nell'esercizio in cui è sorto l'obbligo giuridico al sostenimento dell'onere e non in quello in cui il costo è stato assolto.

Dunque i costi di servizio sono (rispettando il dettato dell'art. 109) di competenza dell'esercizio in cui le prestazioni medesime sono ultimate, senza che abbia rilievo il momento in cui viene emessa la relativa fattura o effettuato il pagamento.

Ai fini che qui ci interessano si evince che l'esercizio di competenza è quello nel quale nasce e si forma il titolo giuridico, il Legislatore si limita soltanto a prevedere una deroga al principio di competenza, permettendo la deducibilità di queste spese nel diverso esercizio in cui si raggiunge la certezza della loro esistenza e/o determinabilità del relativo ammontare.

La Ctr con una diversa impostazione ha ritenuto che l'Agenzia delle Entrate avrebbe dovuto procedere, a fronte di costi erroneamente imputati ad un diverso esercizio in violazione del principio di competenza, a riequilibrare, i diversi periodi di imposta, derivando così la decisione circa l'illegittimità dell'avviso di accertamento.

Ora i giudici di legittimità hanno ripreso un precedente (vedi Cass. Civ., n. 4578/2015) che afferma: "in tema di imposte sui redditi, la dichiarazione, in quanto momento essenziale del procedimento di accertamento e riscossione [...], non può precludere al contribuente di dimostrare, in conformità al principio costituzionale di capacità contributiva, l'inesistenza anche parziale di presupposti di imposta erroneamente dichiarati, purchè osservati forme e termini enunciati dall'art. 38 del d.P.R. n. 602/1973 che autorizzando la presentazione della domanda di rimborso [...] opera in maniera indifferenziata in tutte le ipotesi di ripetibilità del versamento indebito".

In conclusione la Corte accoglie il ricorso delle Entrate confermando che i costi contabilizzati in esercizi non di competenza non necessitano della rettifica del reddito dell'esercizio ritenuto di effettiva imputazione, restando possibile per il contribuente formulare istanza di rimborso.