Trust liberale: la costituzione è soggetta ad imposta in misura fissa

Con sentenza n. 25478, depositata in data 18 dicembre, la Suprema Corte ha effettuato una ricognizione assai interessante in merito ai profili impositivi del trust, arrivando ad esaminare anche le questioni meramente processuali connesse all'istituto.

Il caso controverso ha origine da un trust costituito per atto pubblico nel 2003, con beneficiari i figli dei disponenti: alla sua istituzione, aveva fatto seguito, giusta ulteriore atto datato 2005, l'affidamento in trust di alcuni immobili.

L'Agenzia, che ora ricorre dinanzi alla Cassazione, aveva rideterminato le imposte di registro, ipotecaria e catastale, sostenendo che il trust, pur non avendo natura onerosa, dovesse essere considerato operazione munita di interesse di carattere patrimoniale, sì da essere assoggettabile sin dall'inizio ad imposta in misura proporzionale del 3% (ex art. 9, tariffa all. D.P.R. 131/86). Di diverso avviso i giudici di merito, che annullavano la ripresa a tassazione sulla convinzione che l'atto dovesse essere assoggettato ad imposta in misura fissa.

Investita delle doglianze dell'Ufficio, la Suprema Corte coglie innanzitutto l'occasione per alcuni rilievi di tipo processuale: il ricorso è infatti proposto avverso il trust “in persona del legale rappresentante”, sull'erroneo presupposto che il trust possa essere considerato un soggetto giuridico. Deve invece rilevarsi, sulla base di un orientamento che può dirsi consolidato (cfr. Cass. civ. 3456/15, 10105/14, 28363/11), che è unicamente il trustee la persona di riferimento nei rapporti con terzi, e non già quale legale rappresentante bensì come soggetto che dispone del diritto. Nel caso di specie, però, il ricorso ha ad ogni modo raggiunto il proprio scopo, giacché il trustee ha validamente assunto la titolarità del rapporto processuale.

Per quanto riguarda invece il merito delle contestazioni, occorre innanzitutto rilevare che l'atto istitutivo del trust in esame è contraddistinto dal carattere di gratuità e si colloca nel solco del sistema previgente rispetto a quello oggi applicabile (introdotto dagli artt. 2, co. 47-53, D.L. 262/06 e 1, co. 77-79, L. 296/06, ed applicabile agli atti pubblici, atti a titolo gratuito, scritture private autenticate e non autenticate e ancora alle successioni apertesi a partire dal 3 ottobre 2006).

Nella disciplina fiscale pro tempore, era controverso quale fosse il regime impositivo dell'atto e se l'imposizione dovesse realizzarsi fin dall'inizio ovvero solo al momento delle attribuzioni patrimoniali dal trust fund ai beneficiari. Se infatti univoca era la posizione maturata in merito ai fondi patrimoniali di cui all'art. 167 c.c. (applicabilità dell'imposta in misura fissa), in ordine al trust erano emerse due tesi:

1. la prima, sostenuta dall'A.F., riteneva che, ove il trust fosse stato costituito mediante attribuzione di beni immobili, il negozio traslativo in favore del trustee dovesse scontare l'imposta proporzionale di registro in ragione della carenza del profilo della liberalità.
2. la seconda, frutto di un copioso orientamento di matrice dottrinale, sosteneva che in caso di trust con beneficiario l'imposizione dovesse realizzarsi solo al momento dell'attribuzione del bene al beneficiario. Considerato poi il fatto che il fenomeno del trust era normalmente caratterizzato da intento liberale, parte della dottrina tendeva a affiancarlo, dal punto di vista fiscale, alle donazioni modali o condizionate (arg. ex art. 58, D.Lgs. 346/90), altra parte invece alle donazioni indirette di tipo fiduciario.

La tesi sostenuta dall'Amministrazione ricorrente è dunque la prima, con ulteriore peculiarità: scontata l'imposta proporzionale di registro quanto alla segregazione in trust, sarebbero state assoggettabili ad imposta proporzionale anche le successive attribuzioni dal trustee ai beneficiari.

La Cassazione dimostra invece di condividere l'opposto orientamento in virtù del quale non è dato sottoporre l'atto costitutivo di trust a imposizione proporzionale immediata, giacché quell'atto non è in grado di esprimere la capacità contributiva del trustee (solo l'attribuzione al beneficiario può considerarsi sintomatica ai fini dell'imposizione).

L'errore insito nella tesi erariale è di considerare il trust liberale come immediatamente produttivo degli effetti traslativi finali che costituiscono il vero (e unico) presupposto dell'imposta: ne consegue che la sua costituzione va considerata estranea al presupposto dell'imposta indiretta sui trasferimenti in misura proporzionale, sia essa l'imposta di registro, ipotecaria o catastale, mancando l'elemento fondamentale dell'attribuzione definitiva dei beni al beneficiario.

Il ricorso deve essere dunque cassato.