Corretta e completa compilazione della scheda carburante

In caso di acquisto di carburante per autotrazione quali possono essere le difese del contribuente se la scheda carburante non contiene tutti gli elementi di legge previsti?

Occorre premettere che per la giurisprudenza di legittimità la corretta e la completa compilazione della scheda carburante costituiscono condizioni di legittimità per la detrazione dell'IVA e, in seno al reddito di impresa, per la deduzione del costo per l'acquisto di carburante per autotrazione (cfr. Cass. civ., sez. trib., 30 aprile 2014, n. 9425; n. 8699/2014; n. 28243/2013).

Per altro verso, in caso di non corretta o incompleta compilazione della scheda carburante, da alcune sentenze emesse dalle Commissioni tributarie di merito e da pareri espressi da autorevole dottrina possono evincersi profili di difesa del contribuente.

A mente dell'art. 2, del D.P.R. 10 novembre 1997, n. 444, rubricato “2. Caratteristiche della scheda carburante:

1. Per ciascun veicolo a motore utilizzato nell'esercizio dell'attività d'impresa, dell'arte e della professione, è istituita una scheda mensile o trimestrale contenente, oltre agli estremi di individuazione del veicolo, la ditta, la denominazione o ragione sociale, ovvero il cognome e il nome, il domicilio fiscale ed il numero di partita IVA del soggetto d'imposta che acquista il carburante, nonché, per i soggetti domiciliati all'estero …”.

Riguardo alle imposte dirette, una prima forma di difesa potrebbe riposare nella circostanza che il D.P.R. n. 444/97, nel suo preambolo, precisa:

“Visto il decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e successive modificazioni, concernente l'istituzione e la disciplina dell'imposta sul valore aggiunto”.

La norma indicata si indirizza, quindi, alla sola “disciplina dell'imposta sul valore aggiunto”, e non contiene alcun richiamo testuale ad imposte diverse.

Ne potrebbe conseguire l'illegittimità della pretesa riguardo alle imposte diverse da quella sul valore aggiunto.

Detto questo in via generale, occorre ora considerare la ratio della norma sottesa alla esatta e completa compilazione della scheda carburante, che è quella di evitare e/o di agevolare la risoluzione di eventuali controversie tra Fisco e contribuenti (si pensi, ad esempio, al contribuente che intenda dedurre il costo a fronte di un utilizzo privato del mezzo di trasporto).

Se questa è la ratio, deve dedursi che in ipotesi di errato riporto o di omissione di un dato previsto per la compilazione della scheda carburante occorrerebbe una analisi caso per caso per non enfatizzare la valenza formale della scheda in danno di quei comportamenti che evidenzino la buona fede del contribuente, che non arrechino danno all'erario e che, pertanto, potrebbero non costituire fonti di inutili controversie (cfr., C.T.P. Benevento, n. 411/13; C.T.P. Pavia, n. 273/13). Con la conseguenza che, in tali ipotesi, andrebbe privilegiata la tassazione del reddito secondo principi costituzionalmente garantiti (v. art. 53 Cost. e Cass. n. 19062/2003 e n. 19163/2003).

Sotto tale profilo, ma segnatamente all'IVA, l'uso eccessivamente rigoroso dell'art. 2, D.P.R. n. 444/97, potrebbe comportare il diniego alla detrazione e la conseguente inutile violazione del principio di neutralità dell'imposta.

Nella giurisprudenza della Corte di Giustizia europea, viceversa, è consolidato il principio di diritto secondo cui la neutralità rappresenta un tratto qualificante la struttura dell'IVA perché funzionale a garantire la concorrenzialità delle imprese ed il perseguimento delle libertà fondamentali dell'ordinamento comunitario (cfr., CGUE, 8 maggio 2008, cause riunite C-95/07 e C-96/07; id. 16 settembre 2008, causa C-288/07, id. 6 febbario 2014, causa C-424/12).

Il diniego di detrazione dell'IVA non riconducibile ad un comportamento del contribuente ascrivibile ad una frode fiscale potrebbe comportare, altresì, la violazione del principio di proporzionalità tra l'offesa ricevuta e la sanzione comminata (per l'applicazione in giudizio, da parte del giudice, di tale principio, v. Cass. civ., sez. trib., n. 7909/2000 e n. 4703/2003).

A tale proposito, occorre premettere che in mancanza di armonizzazione della normativa del Diritto dell'Unione europea nel settore delle sanzioni applicabili, gli Stati membri possono scegliere le sanzioni che sembrano loro appropriate, purché “ … nel rispetto del diritto dell'Unione e dei suoi principi generali e, di conseguenza, nel rispetto del principio di proporzionalità …” (cfr. CGUE, 19 luglio 2012, n. 263; v., altresì, Corte Cost. 2 luglio 1990, n. 313).

Stante il primato del Diritto dell'Unione europea su quella nazionale, deve quindi annotarsi che, poi, sul piano processuale:

“Spetta al giudice nazionale verificare se l'importo della sanzione non eccede quanto necessario per conseguire gli obiettivi consistenti nell'assicurare l'esatta riscossione dell'imposta ed evitare l'evasione, considerate le circostanze del caso di specie e in particolare la somma concretamente tassata e l'eventuale sussistenza di un'evasione o di un aggiramento della normativa applicabile imputabili al soggetto passivo…” (cfr. CGUE, 19 luglio 2012, n. 263).

In conclusione, fermo il comportamento del contribuente che evidenzia la sua buona fede e l'assenza di un danno erariale, la giurisprudenza della Suprema Corte lascia alquanto perplessi laddove la negazione dei diritti dei contribuenti, per motivi riconducibili non all'evasione, ma a questioni formali di compilazione della scheda carburanti, potrebbe comportare inutili e gravose violazioni di principi di diritto europeo e costituzionale.