Surrogazione nel credito da parte di un terzo soggetto pagatore privato: l’imposta di registro applicabile all’atto

Si vuole conoscere il quantum dell'imposta di registro dovuto per la registrazione dell'atto di surrogazione nel credito da parte di un terzo pagatore privato.

La surrogazione nel credito rappresenta, come noto, una delle forme esistenti di successione nel diritto del creditore.

La stessa si ha nel momento in cui il pagamento del credito porta alla sostituzione del creditore con un altro soggetto. La surrogazione può, quindi, essere vista come “una conseguenza del pagamento [e proprio per questo] rappresenta un'anomalia perché di regola la soddisfazione del creditore, cioè l'adempimento, estingue il credito” [A. Trabucchi, Istituzioni di diritto civile, 42° edizione a cura di G. Trabucchi, Padova, 2005, pag. 668]. Nella surrogazione, infatti, “l'obbligo [del debitore] non si estingue, ma muta direzione, in quanto all'originario creditore si sostituisce un altro creditore[, con l'effetto che] la surrogazione dà luogo … ad una successione nel lato attivo del rapporto obbligatorio” [A. Torrente – P. Schlesinger, Manuale di diritto privato, 20° edizione a cura di F. Anelli e C. Granelli, Milano, 2011, pagg. 411 e seg.].

La surrogazione viene, così, a distinguersi sia dalla “cessione del credito”, sia dalla “delegazione attiva”, in quanto:

• mentre la prima (surrogazione) presuppone necessariamente il pagamento del credito e, pertanto, l'adempimento (ancorché da parte di un terzo) dell'obbligazione nei confronti del creditore originario, il quale ne risulta così soddisfatto;
• nelle seconde (cessione del credito e delegazione attiva) non si ha il suddetto adempimento, posto che, da un lato, nella cessione del credito, a fronte di un corrispettivo (o anche a titolo gratuito), si ha il trasferimento del diritto di credito e, dall'altro, nella delegazione attiva, si ha l'incarico da parte del debitore (delegante) a un terzo soggetto (delegato) di assumersi il debito nei confronti del creditore (delegatario).

Proprio per le particolarità che la contraddistinguono, la surrogazione può essere ammessa solo laddove sia previsto espressamente per legge. Più in particolare, a livello civilistico sono individuate tre fattispecie di surrogazione:

a) la “surrogazione per volontà del creditore”, che, a mente dell'articolo 1201 cod. civ., si ha nel momento in cui il creditore – ricevendo il pagamento da un terzo soggetto – decide di surrogarlo nei propri diritti nei confronti del debitore. In questo caso, la norma sottolinea come “la surrogazione [debba] essere fatta in modo espresso e contemporaneamente al pagamento” (nella sostanza deve trovare evidenza nella quietanza di pagamento), il che del resto rinviene il suo fondamento nel fatto che altrimenti il pagamento porterebbe all'estinzione dell'obbligazione, rendendo impossibile la successione nel credito;

b) la “surrogazione per volontà del debitore”, che, in base all'articolo 1202 cod. civ., può avvenire laddove “il debitore, che prende a mutuo una somma di danaro o altra cosa fungibile al fine di pagare il debito, [decida di] surrogare il mutuante nei diritti del creditore, anche senza il consenso di questo” (1° comma), avendo, però, effetto solo qualora concorrano “le seguenti condizioni: 1) che il mutuo e la quietanza risultino da atto avente data certa; 2) che nell'atto di mutuo sia indicata espressamente la specifica destinazione della somma mutuata; 3) che nella quietanza si menzioni la dichiarazione del debitore circa la provenienza della somma impiegata nel pagamento[, il che rappresenta un obbligo per] il creditore[, posto che, “sulla richiesta del debitore”,] non può rifiutarsi di inserire nella quietanza tale dichiarazione”;

c) la “surrogazione legale”, ossia allorquando la successione nei diritti del creditore avviene ex lege, senza alcuna necessità di una manifestazione di volontà in tal senso da parte del creditore ovvero del debitore. Tale fattispecie è definita dall'articolo 1203 cod. civ., il quale – nell'individuare espressamente i seguenti casi: “1) a vantaggio di chi, essendo creditore, ancorché chirografario, paga un altro creditore che ha diritto di essergli preferito in ragione dei suoi privilegi, del suo pegno o delle sue ipoteche; 2) a vantaggio dell'acquirente di un immobile che, fino alla concorrenza del prezzo di acquisto, paga uno o più creditori a favore dei quali l'immobile è ipotecato; 3) a vantaggio di colui che, essendo tenuto con altri o per altri al pagamento del debito, aveva interesse di soddisfarlo; 4) a vantaggio dell'erede con beneficio d'inventario, che paga con danaro proprio i debiti ereditari” – rinvia “a chiusura” a tutti gli “altri casi stabiliti dalla legge” (v. per tutti la surrogazione ex articolo 1916 cod. civ. della compagnia di assicurazioni verso il responsabile del sinistro, una volta che ha risarcito il danneggiato, piuttosto che la surrogazione ex articolo 1949 cod. civ. che il fideiussore ha nei confronti del debitore, una volta pagato il creditore).

Alla luce di quanto sin qui descritto sul piano civilistico, è ora possibile concentrarsi sull'imposizione di registro alla quale soggiace l'atto contenente la surrogazione nel credito da parte di un terzo soggetto pagatore privato (che, quindi, non agisce nell'esercizio della sua attività professionale o imprenditoriale).

In quest'ambito, occorre premettere che i riferimenti a livello di imposta di registro siano differenti a seconda della fattispecie di surrogazione che viene posta in essere. Infatti, quando si avrà una “surrogazione per volontà del creditore”, oppure una “surrogazione legale”, la disciplina da seguire sarà diversa rispetto a quella prevista in caso di “surrogazione per volontà del debitore”.

Con maggior dettaglio, laddove vi è una surrogazione per volontà del creditore, piuttosto che una surrogazione legale, il riferimento a livello di imposta di registro è dato dal 2° comma dell'articolo 33 del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 (D.P.R. 131/1986), il quale prevede che “l'atto da cui risulta la surrogazione nei diritti del creditore, a norma degli articoli 1201 e 1203 del codice civile, è soggetto all'imposta stabilita per la cessione del diritto spettante al creditore surrogato”. Questo livello, come noto, trova evidenza nell'articolo 6 della parte I della tariffa allegata al D.P.R. 131/1986, dove si statuisce che le “cessioni di crediti, compensazioni e remissioni di debiti, quietanze, tranne quelle rilasciate mediante scrittura privata non autenticata; garanzie reali e personali a favore di terzi, se non richieste dalla legge” siano assoggettate all'imposta proporzionale da applicare in “termine fisso” pari allo 0,5% del valore dell'atto, identificato in “aderenza” al disposto dell'articolo 49 del D.P.R. 131/1986, all'importo del credito in cui ci si surroga. Peraltro, qualora l'importo dell'imposta risulti inferiore ai 200 euro, l'atto dovrà inevitabilmente scontare un'imposizione di registro corrispondente a quest'ultimo importo (200 euro), in virtù del combinato disposto degli articoli 41, comma 2, del D.P.R. 131/1986 e 11 della parte I della tariffa allegata al D.P.R. 131/1986. In questo frangente, due sono gli interrogativi che ci si potrebbe porre in ordine a quanto sin qui scritto:

• il primo può essere ricondotto ai motivi per i quali il Legislatore, a livello tributario, assimili la surrogazione alla cessione del credito, stante le richiamate differenze che intercorrono sul piano civilistico;
• il secondo deriva dal dato letterale del richiamato articolo 6 della parte I della tariffa allegata al D.P.R. 131/1986, il quale potrebbe ingenerare, quantomeno in una prima analisi, il dubbio che la locuzione ivi contenuta “tranne quelle rilasciate mediante scrittura privata non autenticata” possa riguardare anche le cessioni di credito, con tutte le conseguenze che, se ciò fosse vero, verrebbero a determinarsi sul piano operativo.

Partendo dal primo interrogativo, va segnalato che in dottrina si è propensi a giustificare il comportamento del Legislatore con l'“intento di evitare fenomeni elusivi[, in quanto] …, in assenza di tale disciplina, sarebbe possibile utilizzare lo strumento della surrogazione per porre in essere sostanziali cessioni di credito senza il pagamento della relativa imposta [di registro e di qui] la ragione fiscale di riduzione dei fenomeni elusivi ha avuto, dunque, il totale sopravvento sulle pur notevoli differenze civilistiche esistenti tra cessione del credito e surrogazione ex articoli 1201 e 1203, codice civile” [A. Montesano – B. Ianniello, Imposte di registro, ipotecaria e catastale, Milano, 2010, pag. 193; in questo senso, v. anche A. Busani, L'imposta di registro, Milano, 2009, pag. 993].

Passando al secondo interrogativo, la risposta, nei fatti, si può rilevare nello stesso verbo “rilasciare”, impiegato nell'espressione in parola; difatti, questo delineerebbe i margini di detta locuzione alla sola quietanza, con esclusione di tutti gli altri casi, richiamati nell'articolo 6 della parte I della tariffa allegata al D.P.R. 131/1986 (ivi inclusa la cessione del credito).

Da ultimo, occorre trattare l'imposizione di registro stabilita per la surrogazione per volontà del debitore. La stessa, come visto, non è disciplinata dal sopra citato articolo 33 del D.P.R. 131/1986 e la ragione è individuata dalla dottrina nel fatto che in questo ambito “il debitore contrae un mutuo al fine di estinguere un debito e sostituisce il mutuante nei diritti vantati dal soggetto il cui credito viene soddisfatto attraverso la somma mutuata[, con l'effetto che] ricorre … una chiara ipotesi di disposizione necessariamente connessa (cfr. articolo 21 [del D.P.R. 131/1986]) poiché in tanto viene concesso il mutuo in quanto viene operata la surrogazione” [A. Montesano – B. Ianniello, op. cit., pag. 193].

Pertanto, a mente dell'articolo 21 del D.P.R. 131/1986, la tassazione dell'atto sarà “vincolata” a quella del mutuo e, quindi, laddove la concessione del mutuo avvenga da un soggetto privato (che non agisce nell'esercizio della sua attività professionale o imprenditoriale ed è, quindi, anche diverso dagli istituti di credito), la tassazione dell'atto, in assenza di altre disposizioni, sarà da assoggettare ex articolo 9 della parte I della tariffa allegata al D.P.R. 131/1986, all'imposta proporzionale del 3,0% del valore dell'atto, ossia in base all'articolo 43, comma 1, lettera h), del D.P.R. 131/1986, all'“ammontare dei corrispettivi in denaro pattuiti per l'intera durata del contratto” [al riguardo, v. A. Busani, L'imposta di registro, Milano, Ipsoa, 2009, pag. 909]. Peraltro, anche in questo caso, qualora l'importo dell'imposta ottenuto risulti inferiore ai 200 euro, l'atto dovrà inevitabilmente scontare un'imposizione di registro corrispondente a quest'ultimo importo (200 euro), in virtù sempre del combinato disposto degli articoli 41, comma 2, del D.P.R. 131/1986 e 11 della parte I della tariffa allegata al D.P.R. 131/1986.