Notificazione a soggetti irreperibili nel contenzioso tributario

In forza del generale rinvio materiale alle norme del codice di procedura civile operato dall'art. 1, comma 2, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, al processo tributario sono applicabili le disposizioni del codice di rito in tema di notificazioni, peraltro ove compatibili, eccezion fatta, pertanto, per le ipotesi in cui sia disposto diversamente ed esplicitamente dal suddetto d.lgs. e dalla normativa tributaria in genere.

In tema di notifiche, per la fase precedente a quella strettamente processuale, dispongono l'art. 26 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602 (relativo alle cartelle di pagamento) e l'art. 60 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 (relativo agli atti impositivi), il quale ultimo fa richiamo ai disposti dell'art. 140 c.p.c..

i) Può avvenire che il destinatario della notifica degli avvisi e degli atti tributari impositivi non sia reperibile.

In tal caso, secondo il codice di procedura civile occorre distinguere tra l'ipotesi in cui tale irreperibilità sia soltanto temporanea oppure sia «definitiva».

Nel primo caso, la notifica – qualora, nonché il notificando, non siano rinvenute altre persone idonee a ricevere la consegna dell'atto e disposte a tale incombente – deve essere eseguita ai sensi dell'art. 140 c.p.c., mentre nel secondo caso devono seguirsi le regole dettate dall'art. 143 c.p.c..

In sede di contenzioso tributario, si applicano disposizioni parzialmente diverse.

La notificazione degli avvisi e degli atti tributari impositivi (nei cui ambiti devono ritenersi incluse le cartelle di pagamento, in forza della sentenza della Consulta n. 258 del 22 novembre 2012), nel sistema delineato dall'art. 60 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, va eseguita secondo il rito previsto dall'art. 140 c.c. solo ove siano conosciuti la residenza o l'indirizzo del destinatario, ma non sia stato possibile eseguire la consegna per temporanea irreperibilità del medesimo né nei detti luoghi sia stato rinvenuto ogni altro possibile destinatario, mentre va effettuata ai sensi dell'art. 60, comma 1 lett. e), del d.P.R. n. 600/1973 quando il notificatore non reperisca il contribuente perché trasferitosi in luogo sconosciuto, sempre che abbia accertato, previe ricerche (da attestare nella relata) nel Comune dove è situato il domicilio fiscale del contribuente, che il trasferimento non sia consistito nel mero mutamento di indirizzo nell'ambito dello stesso Comune (giurisprudenza consolidata - da ultimo, Cass. civ., sez. VI, 15 marzo 2017, n. 6788 e, nello stesso senso,Cass. civ., sez. V, 18 marzo 2015, n. 5374; Cass. civ., sez. VI, ord., 13 novembre 2014, n. 24260; Cass. civ., sez. V, 11 dicembre 2013, n. 27677; Cass. civ., sez. V, 3 luglio 2013, n. 16696; Cass. civ., sez. V, 22 gennaio 2013, n. 1440; nello stesso senso anche Cass. civ., sez. VI, ord., 27 giugno 2017, n. 16043, secondo cui la notificazione ai sensi dell'art. 60 lett. e) d.P.R. cit. può essere tuttavia ritenuta valida anche nell'ipotesi in cui risulti «a posteriori» che il trasferimento sia intervenuto nell'ambito dello stesso Comune, sempre che al momento della notificazione, nonostante le ricerche effettuate in tal luogo dal messo notificatore, permanesse ignoto il nuovo indirizzo per circostanze non addebitabili né opponibili all'Amministrazione, ad es. per il decorso di un termine troppo breve tra il trasferimento e la notificazione e/o l'inottemperanza del contribuente agli oneri posti a suo carico dalla disciplina in materia di mutamenti anagrafici).

ii) Con riferimento alla previa acquisizione di notizie e/o al previo espletamento delle ricerche nei casi di mancato reperimento del destinatario della notifica, va evidenziato che, se pur nessuna norma prescrive quali attività debbano esattamente essere a tal fine compiute né con quali espressioni verbali ed in quale contesto documentale debba essere espresso il risultato di tali ricerche, è altresì vero che, dovendo applicarsi al processo tributario i disposti del codice di rito «per quanto non disposto» ed in quanto compatibili, appare necessario, ai fini della legittimità della notifica, che dalla relata emerga chiaramente l'effettuazione delle ricerche attribuibili all'agente notificatore e riferibili alla notifica in esame (v. Cass. civ., sez. VI, 25 novembre 2015, n. 24082; Cass. civ., sez. VI, ord. 13 novembre 2014, n. 24260; Cass. civ., sez. V, 28 settembre 2007, n. 20425).

iii) Ai fini del perfezionamento della notifica ai sensi dell'art. 140 c.p.c., debbono essere espletate tre distinte formalità, finalizzate a realizzare la conoscenza legale dell'atto da parte del notificando, ponendolo in condizioni di acquisirne conoscenza effettiva con un normale sforzo di diligenza.

Tali formalità, cui l'ufficiale notificante deve provvedere direttamente senza che occorrano istanze del soggetto che richiede la notifica, consistono nel deposito dell'atto presso la casa comunale, dove il destinatario potrà ritirarlo, nell'affissionedi un avviso del predetto deposito, in busta chiusa e sigillata, alla porta dell'abitazione o dell'ufficio o dell'azienda del destinatario e, infine, nella spedizione di un ulteriore avviso (informativo)a mezzo lettera raccomandata con avviso di ricevimento avente ad oggetto, ancora una volta, l'avvenuto deposito dell'atto presso la casa comunale.

Secondo l'orientamento consolidato in giurisprudenza, la mancanza anche di uno soltanto degli adempimenti prescritti ai fini del perfezionamento della notificazione ex art. 140 c.p.c. comporta vizio di nullità, peraltro suscettibile di sanatoria per effetto del raggiungimento dello scopo (da ultimo, Cass., sez. V, 30 settembre 2016, n. 19522; Cass., sez. V, 13 gennaio 2016, n. 384).

Nel caso in cui il procedimento notificatorio sia stato eseguito secondo i disposti dell'art. 60, comma 1 lett. e), d.P.R. n. 600/1973, il solo adempimento richiesto è quello dell'affissione del deposito prescritto dall'art. 140 c.p.c., in busta chiusa e sigillata, nell'albo del Comune.

iv) Ai fini della prova dell'avvenuto perfezionamento del procedimento notificatorio effettuato ai sensi dell'art. 140 c.p.c., vale anche nel processo tributario la regola della necessità, a pena di nullità (peraltro sanabile) di produrre in giudizio l'avviso di ricevimento della raccomandata informativa (Cass. civ., sez. V, 10 dicembre 2014, n. 25985; Cass. civ., sez. III, 31 marzo 2010, n. 7809; Cass. civ., Sez. Un., 13 gennaio 2005, n. 458).

Con riguardo ai casi in cui non sia stato possibile fare consegna della raccomandata informativa e di conseguenza la stessa sia stata depositata presso l'ufficio postale, è stata esclusa l'operatività della disciplina prevista dall'art. 8 l. n. 890/1982 (invio di ulteriore raccomandata di avviso con a.r.), sul rilievo che la raccomandata informativa non tiene luogo dell'atto da notificare, ma contiene la semplice «notizia» del deposito dell'atto stesso nella casa comunale; sicché occorre rispettare solo quanto prescritto dal regolamento postale per le raccomandate ordinarie (da ultimo, Cass. civ., sez. V, 18 dicembre 2014, n. 26864).

Va posto in evidenza che la disposizione dell'art. 4 d.lgs. 22 luglio 1999, n. 261, secondo cui gli invii raccomandati attinenti le procedure amministrative e giudiziarie dovevano essere affidati, per esigenze di ordine pubblico, in via esclusiva al fornitore del servizio universale (Poste Italiane S.p.A.) è stata abrogata dall'art. 1, comma 57, legge 4 agosto 2017, n. 124, a decorrere dal 10 settembre 2017. Da tale data, pertanto, i servizi in questione possono essere validamente affidati anche ad agenzie private di recapito. In precedenza si riteneva che, nei casi in cui l'adempimento fosse stato affidato ad un'agenzia di quest'ultima specie, la notifica dovesse ritenersi insanabilmente nulla (da ultimo, Cass. civ., sez. VI, ord., 21 luglio 2015, n. 15347; Cass. civ., sez. VI, 19 dicembre 2014, n. 27021).

v) Il momento perfezionativo della notificazione si compie differentemente a seconda che la notifica dell'atto tributario sia eseguita ai sensi dell'art. 140 c.p.c. o dell'art. 60, comma 1, lett. e), del d.P.R. n. 600/1973.

Nel primo caso, la notificazione si perfeziona, per il notificante, con il compimento delle tre formalità normativamente prescritte (cfr. precedente punto iii) e, per il destinatario (sul punto ha compiuto intervento la Consulta, con sentenza 14 gennaio 2010, n. 3), con il momento in cui si realizza l'effetto della conoscibilità dell'atto, o con il ricevimento della raccomandata a.r. informativa o con il maturarsi del periodo di «compiuta giacenza» (da ultimo, Cass. civ., sez. VI, 2 ottobre 2015, n. 19772).

Nel secondo caso, invece, la notificazione si perfeziona, per il notificante, mediante l'affissione nell'albo del Comune dell'avviso del deposito prescritto dall'art. 140 c.p.c., e, per il destinatario, si ha per eseguita nell'ottavo giorno successivo a quello di tale affissione.

La materia (contenzioso tributario) necessiterebbe di ulteriori interventi del legislatore onde far sì che vengano effettivamente, o quanto più effettivamente, realizzate la finalità della notificazione, vale a dire quella di rendere gli atti conoscibili ai loro destinatari.

Ad esempio, il disposto dell'art. 60, comma 1, lett. e), d.P.R. n. 600/1973 potrebbe essere integrato con la previsione di ulteriori adempimenti rispetto a quello, assai minimale, dell'affissione nell'albo pretorio dell'avviso del deposito dell'atto nella casa comunale.