La riforma della giustizia tributaria

È da tempo che si discute dell'avvio di una riforma organica della giustizia tributaria, che investa non solo l'ambito processuale ma anche quello più propriamente ordinamentale, entrambi regolati da oltre un ventennio dai D.Lgs. nn. 546 e 545 del 1992 .

Talune riflessioni si impongono dunque sugli interventi tecnici necessari per dare maggior funzionalità al processo tributario ed al contempo rinnovare le strutture ordinamentali sulle quali si sorregge.

Sul fronte del processo tributario regolato dal D.Lgs. n. 546/1992 v'é da dire che è sempre mancata un' opera di revisione globale del sistema, il legislatore avendo preferito optare di volta in volta per manovre settoriali di manutenzione per cosi dire “straordinaria”.

Bisogna peraltro convenire che un passo concreto verso la “modernizzazione” della giurisdizione è stato compiuto con il D.Lgs. n. 156/2015 in attuazione della delega fiscale di cui alla L. 23/2014 che - con una normativa ad hoc - ha operato importanti interventi equilibratori.

Invero le misure tecnico-procedimentali introdotte dal D.Lgs. n. 156/2015 hanno aumentato le garanzie difensive del contribuente eliminando talune posizioni di vantaggio dell'Amministrazione e consolidando la c.d “parità delle armi”: così la conciliazione giudiziale estesa anche al giudizio di appello, la regolamentazione delle spese processuali secondo il principio di soccombenza derogabile solo in casi eccezionali; la generalizzazione dello strumento cautelare utilizzabile nel doppio grado sia nei confronti dell'atto sia nei confronti della sentenza; la immediata esecutività della sentenza di primo grado per entrambe le parti.

Ciò nondimeno non si è ancora raggiunto un livello di riordino sistematico per cui va segnalato come momento di positivo ricambio il progetto di riscrittura e risistemazione contenuto nel Codice del processo tributario presentato in parlamento fin dal 2013 con il DdL 988 (Pagliari -Atto Senato 1° agosto 2013) ed oggi ripreso nel DdL 714 (Caliendo - Atto Senato 25 luglio 2018).

Il Codice è portatore di una disciplina ben più organica rispetto allo scarno impianto del D.Lgs. n. 546/1992 ed è rivolto a creare – sia pur senza discostarsi da quel rito semplificato – un sistema più omogeneo ripartito su quattro libri (disposizioni generali; processo di I° grado; impugnazione; ritispeciali comprensivi di esecuzione, ottemperanza, procedimento cautelare, conciliazione) ed arricchito da disposizioni ulteriori rispetto a quelle riprese dalla delega fiscale.

Basti segnalare – tra le tante – l'estensione della giurisdizione a tutte le controversie riguardanti gli atti di esecuzione forzata tributaria a superamento delle incertezze interpretative sul riparto di giurisdizione, la inclusione tra i mezzi probatori disposti dal giudice delle allegazioni “paratestimoniali” acquisite su modulo conforme per ufficializzare le dichiarazioni di terzi sulla falsariga della testimonianza scritta introdotta dalla L. 69/2009 per il processo civile, una più rigorosa regolamentazione delle spese di lite in linea con gli ultimi interventi legislativi sull'art. 92 c.p.c. autorizzanti la compensazione solo in caso di soccombenza reciproca ovvero per assoluta novità della questione trattata o di mutamento della giurisprudenza rispetto alle questioni dirimenti.

Tutto l'impianto processuale dovrà comunque essere adeguato alle regole del nuovo processo telematico da ultimo riportate nel D.L. 23/2018 che ne ha sancito la obbligatorietà al pari di quanto previsto per la giurisdizione civile ed amministrativa.

Anche la gestione della litigiosità fiscale è ormai destinata, infatti, a transitare dalla “digitalizzazione” che si colloca a pieno titolo nelle aspettativa della riforma per i benefici che arrecherà in termini di trasparenza, semplificazione e celerità delle procedure.

Un discorso a parte merita la giurisdizione di legittimità.

La giustizia tributaria conta un organico di circa 3.000 unità effettive con un rapporto pressocchè paritario tra laici e togati che trattano nei due gradi un volume costante di affari dell'ordine di circa 30miliardi (deciso) e 50 miliardi (pendente).

I processi pendenti nei due gradi di giudizio al 31 dicembre 2017 erano in totale 417.250; quelli iscritti a ruolo nel corso del 2017 sono stati 212.265; le controversie decise hanno raggiunto un totale di 262.568.

La giurisdizione di merito si presenta dunque laboriosa e virtuosa, non accumula arretrato perchè ha tempi rapidi di definizione con un indice di smaltimento superiore a quello degli ingressi e le previsioni anche per quest'anno confermano un notevole abbattimento delle pendenze (409.787 nel I° trimestre 2018) con progressiva decrescita del contenzioso.

Purtroppo questi dati lusinghieri non si ripropongono nella sede di legittimità gravata di oltre 50.000 ricorsi (circa la metà di tutto il carico civile) con sopravvenienze tali da impedire una qualsiasi efficace aggressione delle giacenze.

La crisi della giustizia tributaria, dunque, si annida soprattutto nella giurisdizione di vertice.

Si dovranno verificare sul campo gli effetti delle misure previste dalla Legge n. 205/2000 per agevolare la definizione dei processi in Cassazione affidati a 50 giudici “aggregati” reclutati tra magistrati in quiescenza che hanno esercitato funzioni di legittimità.

Altrettanto dicasi per gli ultimi aggiustamenti organizzativi quali la “cameralizzazione“ dei processi (con eliminazione del principio di oralità) tramutata da eccezione a regola con l'ultima riforma di cui alla L. n. 197/2016 volta a snellire i procedimenti.

Si tratta di metodi che potranno, tutt'al più alleviare, non certamente ridurre, significativamente, l'opprimente carico di lavoro che grava sulla sezione tributaria.

Nel presente momento storico occorrono strumenti ben più incisivi per bloccare in radice l'abnorme dilatazione dei giudizi davanti alla Suprema Corte e riportarla alle sue originarie funzioni nomofilattiche volte a garantire la stabilità delle situazioni giuridiche a tutela della certezza del diritto e del legittimo affidamento.

I rimedi per un contenimento effettivo del contenzioso - al di là dell'introduzione a monte di strumenti di deflazione (quali la definizione agevolata delle controversie da ultimo prevista nel D.L. n. 23/2018) - sembrano ancora insufficienti ove non si accompagnino a “filtri preventivi” (esterni) di accesso alle giurisdizioni superiori ed al potenziamento dei “filtri interni” di selezione dei ricorsi.

La Corte suprema italiana – unica tra le Corti europee – è infatti destinataria di una richiesta “indiscriminata” di interventi in una ottica di accesso – per tutti e per tutto – che pregiudica la possibilità di fornire risposte rapide ed autorevoli in un corretto esercizio della funzione nomofilattica.

In questa contesto un passo significativo è rappresentato dallo schema adottato nel Codice del processo tributario (titolo III° del libro III° sulle impugnazioni) che prefigura la sezione tributaria della Corte di Cassazione come struttura autonoma al fine di consentire una miglior valorizzazione del prestigio, della qualità e della efficienza della giurisdizione.

È prevista infatti la istituzione di un organismo stabile con propria dotazione di personale, non soggetto a tramutamento nei suoi componenti ed opportunamente rinforzata nell'organico, suddivisa in sottosezioni in ragione delle materie trattate, con possibilità di risolvere i contrasti (e le questioni di massima importanza) al suo interno in camere congiunte costituite dai Presidenti delle rispettive sezioni (o loro delegati) al fine di evitare “conflitti inconsapevoli” e riservando alle Sezioni Unite solo le questioni di giurisdizione.

Si tratta, come si vede, di una riorganizzazione di vertice quale giurisdizione indipendente sul modello tedesco del Bundesfinanzhof in vista di una gestione più razionale del lavoro, una migliore distribuzione del corpo giudicante, un più affidabile esercizio della nomofilachia.

Dunque, una coerente innovazione volta ad accentuare la piena giurisdizionalità del processo tributario e contribuire alla sua efficienza in attesa di più pregnanti interventi di controllo e selezione dei quali si è detto poc'anzi.

Quali siano gli interventi legislativi in atto od in fieri del processo tributario, essi dovrebbero essere comunque sostenuti da un rinnovamento strutturale dell'ordinamento.

L'attuale giurisdizione tributaria è una giurisdizione “anomala” perchè è l'unica giurisdizione costituita completamente da magistrati part time laici e togati (composizione “mista” peraltro indispensabile per rispondere alla alta specializzazione della materia) che svolgendo, di solito, attività collaterali meglio retribuite o più impegnative, spesso si dedicano alla giustizia tributaria in maniera marginale con conseguenze, a volte, negative sulla tempestività e la qualità delle sentenze.

Invero è difficile coniugare un esercizio part time delle funzioni con la competenza necessaria per affrontare - con risposte certe e coerenti - le problematiche variegate e complesse del delicato settore fiscale che richiede oggi - per la difficoltà delle dispute - tempi ed approfondimenti che mal si conciliano con l'esercizio congiunto di altre professioni o di gravosi compiti in altri settori giurisdizionali.

Credo - dunque - che sia ormai giunto il tempo di pensare ad un nuovo modello di giudice tributario che si identifichi in un magistrato non solo specializzato ma anche altamente professionale e dunque a tempo pieno onde definitivamente omologare con “pari dignità” a giurisdizione tributaria alle altre giurisdizioni (civile, amministrativa, contabile) rimuovendo in tal modo anche ogni questione di incompatibilità.

In questo solco vanno calate le parole dell'ex Presidente della Corte Costituzionale che ha auspicato la trasformazione del giudice tributario in un giudice a tempo pieno, professionalmente competente, con un trattamento economico dignitoso e, soprattutto, rispondente ai principi di imparzialità, terzietà ed indipendenza.

Vari i progetti che si sono succeduti nel tempo per la costruzione di uno status di magistrato tributario adeguato alla crescente complessità della legislazione fiscale e formato nella pratica giudiziaria attraverso l'esercizio continuativo della giurisdizione (essendo noto come l'aggiornamento dell'esperienza transiti dalla trattazione reiterata e prolungata delle varie casistiche).

Si è arenato il DdL 3734 (Ermini - Atto Camera 8 aprile 2016) prevedente - sull'onda di una comprensibile indignazione per alcuni fenomeni di malcostume - l'abolizione tout court della giurisdizione tributaria con trasferimento del contenzioso al giudice ordinario (sezioni specializzate del Tribunale operanti in composizione monocratica in I° grado ed in composizione collegiale in grado di appello) con il rischio di aumentare a dismisura le disfunzioni di una giustizia ordinaria ormai al collasso perdendo al contempo l'efficienza propria delle Commissioni di merito.

Parimenti si è affossato il DdL 2438 (Naccarato Atto Senato 9 giugno 2016) che - sull'assunto che la Corte dei Conti - quale controllore della spesa pubblica - sarebbe naturalmente portata a giudicare sui rapporti tra cittadino e fisco, voleva trasformare le Commissioni tributarie provinciali in sezioni giurisdizionali della Corte dei Conti contro le cui decisioni era ammesso appello alle sezioni giurisdizionali regionali (senza minimamente considerare le poche centinaia di unità che compongono la giustizia contabile).

Degno di nota è invece il DdL 243 (Vitali - Atto Senato 26 giugno 2018) che - modellato sulla falsariga dal DdL 4755 (Palese -Atto Camera 12 dicembre 2017) ed in continuità con DdL 1593 (Gambaro- Atto Senato 6 agosto 2014) detta una nuova disciplina ordinamentale in sostituzione dell'impianto costruito dal D.Lgs. n. 546/1992.

La riforma prevede giudici professionali a tempo pieno reclutati per i Tribunali Tributari e le Corti di Appello tributarie (così definiti per eliminare ogni apparenza di retaggio di natura amministrativa conservata dalle attuali Commissioni), l'indizione di un concorso pubblico per titoli ed esame orale su base regionale, limite di età a 70 anni, cancellazione dagli albi professionali (perchè la professionalità presuppone esclusività della funzione), adeguata retribuzione economica (parametrata allo stipendio di magistrato ordinario di prima nomina con aumenti successivi stabiliti con apposito Regolamento secondo l'anzianità di servizio) instaurazione di un rapporto di pubblico impiego con tutte le provvidenze che ne derivano, gestione della struttura giudiziaria sorvegliata da organismo terzo quale la Presidenza del Consiglio dei ministri, creazione di una autonoma sezione tributaria della Corte di Cassazione nei termini sopra delineati, conservazione dell'impianto processuale contenuto nel D.Lgs. n. 546/1992 (con le modifiche che vi saranno apportate dal Codice del processo tributario).

A scopo semplificatorio il DdL introduce anche un regime di monocraticità per il c.d. contenzioso minore (cause di valore non superiore ad € 20.000, controversia catastali e giudizi di ottemperanza senza limiti di importo. L'art. 70 del D.Lgs. n. 546/1992 come modificato dalla L. 130/2015 prevede già una competenza monocratica (più ridotta) per i giudizi di ottemperanza fino all'importo di € 20.000 ed il pagamento delle spese di lite) confermando il superamento della regola della collegialità a favore di una maggiore “generalizzazione” del giudice unico, ritenuto più adatto a gestire con speditezza questo genere di liti.

Per l'organico è previsto un numero massimo di 1000 unità ed i candidati alla selezione dovranno essere in possesso di laurea in giurisprudenza od economia e commercio superando esami orali in diritto tributario e procedura civile.

Questa riforma - risorse economiche permettendo - è ambiziosa ma non tiene però in debito conto la sorte degli oltre tremila giudici tributari in servizio che sicuramente andranno via via a ridursi per la ormai imminente revisione della piante organiche dovuta alla limitazione dei flussi e la diversa distribuzione territoriale del contenzioso [il numero delle sezioni e degli organici delle Commissioni tributarie regionali e provinciali è attualmente basato sulle determinazioni del decreto 11 aprile 2008 (c.d decreto Visco)] ovvero per raggiungimento dei limiti di etaà ma non in misura tale da rappresentare una aliquota agevolmente assorbibile in breve tempo.

C'è dunque da chiedersi se sia opportuno sottoporre i giudici attualmente in carica spesso con decine di anni di onorevole servizio con incarichi apicali alla procedura di un concorso pubblico con il solo beneficio della precedenza a parità di punteggio (come stabilito dal DdL) rispetto ai nuovi ingressi aperti alla partecipazione anche di neo laureati.

Sembra invece più equilibrato mantenere in via transitoria almeno una quota consistente dei giudici esistenti che non intendano esercitare l'opzione per accedere al nuovo organico full time stabilendo per essi una sorta di concorso “riservato” per soli titoli (che prendano spunto dalle “tabelle” già da tempo adottate dal Consiglio di Presidenza della Giustizia tributaria*) con mantenimento del precedente status (anche economico) part time.

Naturalmente per tutti i giudici andrà garantita adeguata formazione ed aggiornamento professionale in via continuativa (anche attraverso corsi preparatori obbligatori per l'accesso al concorso), privilegiando l'informatica giuridica ed individuando conseguenze negative in caso di mancata e non giustificata partecipazione.

Allo scopo potrà essere impiegato un organismo didattico-scientifico permanente già istituito nelle sue linee programmatiche dal Consiglio di Presidenza della Giustizia tributaria quale è la Scuola Superiore della Magistratura tributaria.

È in definitiva auspicabile che i due progetti che sembrano affrontare con maggior consapevolezza le problematiche della giurisdizione tributaria sotto il profilo processuale ed ordinamentale proseguano nel loro iter parlamentare possibilmente in parallelo avendo essi il merito di delineare un quadro di principi sistematici non unicamente finalizzati a decongestionare i carichi di lavoro ma anche a garantire tempestività e adeguatezza alla risposta di giustizia.