Le misure premiali nel Codice della crisi

Il legislatore del Codice della crisi e dell'insolvenza ha fissato, fra i punti chiave delle procedure d'allerta, l'obbligo dell'imprenditore di dotarsi di un assetto interno idoneo, sotto il profilo organizzativo, amministrativo e contabile, a monitorare con efficacia l'andamento della gestione aziendale.

La struttura interna dovrà permettere all'imprenditore, al verificarsi dei primi sintomi della crisi, di attivarsi per la gestione della mutata situazione di difficoltà aziendale, accedendo ad uno degli strumenti previsti dal nuovo testo di riforma delle procedure concorsuali.

Allargando un po' l'orizzonte, la sforzo che il legislatore ha richiesto all'imprenditore è quello di implementare la cultura della cd. programmazione aziendale (dalla gestione dell'emergenza a quella della prevenzione).

Sotto altro profilo, un adeguato assetto interno consentirà ai soggetti deputati al controllo societario (sindaci e revisori, ciascuno per le proprie funzioni) di segnalare, all'imprenditore, in prima battuta, all'OCRI, poi ed eventualmente, il sopraggiungere della crisi – e ciò anche all'esito delle risultanze degli indicatori ex art. 13 C.C.I.

Ancor prima, i “controllori” avranno l'obbligo di verificare che l'imprenditore monitori costantemente l'adeguatezza dell'assetto interno in funzione della corretta rilevazione dell'equilibrio economico-finanziario e del prevedibile andamento della gestione.

Evidentemente “svincolati” dal sistema di funzionamento dell'assetto interno sono gli obblighi di segnalazione posti a carico dei creditori pubblici qualificati (Agenzia delle Entrate, INPS, agente della riscossione), avendo il legislatore – in questo caso – fissato soglie d'indebitamento ben definite sotto il profilo quantitativo.

I suddetti creditori avranno l'obbligo di avvisare il debitore – e poi, in caso di propria inerzia, di inoltrare la segnalazione all'OCRI – ogni qual volta l'esposizione debitoria aziendale nei loro confronti abbia superato i limiti fissati dall'art. 15, comma 2, C.C.I.

Per tutti i soggetti coinvolti nelle procedure d'allerta – imprenditore, controllori interni, creditori pubblici qualificati –, ed ai fini del buon esito delle stesse, il legislatore ha previsto un sistema “incentivante”.

I controllori interni avranno l'interesse a non segnalare con ritardo al fine di non incorrere in profili di concorrente responsabilità per aver contribuito all'aggravamento della crisi, senza essere intervenuti in modo tempestivo.

Gli enti pubblici avranno l'interesse a non segnalare con ritardo per non perdere le proprie prerogative creditorie (inefficacia delle prelazioni per Agenzia Entrate ed INPS, inopponibilità del credito a titolo di spese ed oneri per l'agente della riscossione).

A ben vedere, sia per i controllori interni, sia per i creditori pubblici qualificati, la segnalazione, oltreché un obbligo – così come espressamente qualificato nelle rubriche degli artt. 14-15 C.C.I. – ha valenza sostanziale di onere (interesse a compiere un determinato comportamento al fine di ottenere un correlato effetto giuridico favorevole).

Il tempestivo esercizio della segnalazione consentirà, infatti, ai primi, di “acquisire” la condizione di esonero dai profili di responsabilità rispetto alle condotte successivamente poste in essere dall'imprenditore, ai secondi, di conservare integre le proprie ragioni di credito verso la massa dei creditori in caso di successiva apertura di una procedura concorsuale.

Lo stesso schema “incentivante” opera per l'imprenditore.

Quest'ultimo avrà l'interesse ad adottare con tempestività gli strumenti di gestione della crisi previsti dal nuovo Codice (anche) al fine di poter beneficiare delle cd. misure premiali, ex artt. 24-25 C.C.I.

Deve peraltro rilevarsi che a prescindere dal sistema incentivante delle misure premiali, rappresenta un dovere di carattere generale per l'imprenditore quello di verificare l'attitudine dell'impresa ad operare secondo criteri d'ordinario funzionamento, nella prospettivo della continuità aziendale, attraverso un adeguato monitoraggio dell'attività gestoria.

Dovendo, in ogni caso, l'imprenditore (organo d'amministrazione, per l'impresa societaria) agire secondo criteri di diligenza e prudenza in funzione degli obblighi imposti dalla legge e dallo statuto (artt. 2392, comma 1, e 2476, comma 1, c.c.), nonché della conservazione dell'integrità del patrimonio sociale (artt. 2394, comma 1, e 2476, comma 6, c.c.).

Norme codicistiche – queste richiamate – che manterranno, anche dopo l'entrata in vigore del Codice della crisi e dell'insolvenza, il ruolo di paradigma rispetto ai profili di responsabilità dell'organo d'amministrazione verso la società, la compagine sociale, i creditori aziendali.

Adottando una locuzione tipica del diritto penale, il legislatore della delega, nel delineare e disciplinare i tratti delle nuove procedure d'allerta, ha previsto l'introduzione di un sistema di “misure premiali”.

Tale sistema – come visto – assolve ad una funzione incentivante, nella prospettiva che venga rilevata con anticipo la crisi aziendale al fine di prevenire, ove possibile, l'insolvenza.

Le misure premiali sono accordate all'imprenditore che faccia ricorso tempestivamente ad uno degli strumenti previsti dal nuovo Codice della crisi (art. 4, comma 1, lett. h), L. n. 155/2017).

Sotto il profilo dei criteri direttivi, il legislatore della delega ha inoltre stabilito che il sistema delle misure premiali includa:

i) in termini di responsabilità personale, una causa di non punibilità per il delitto di bancarotta semplice e per gli agli altri reati fallimentari, qualora le condotte dell'imprenditore cagionino un danno di speciale tenuità;

ii) in termini patrimoniali, una congrua riduzione degli interessi e delle sanzioni correlati ai debiti fiscali, fino alla conclusione della procedura che l'imprenditore in crisi abbia tempestivamente adottato ai sensi del nuovo testo di riforma.

Il legislatore ha inoltre previsto che il requisito di “tempestività” debba ritenersi integrato qualora il debitore presenti una delle istanze d'accesso alla gestione della crisi o dell'insolvenza non oltre il termine di sei mesi dal superamento dei limiti di cui ai segnalatori della crisi.

In applicazione di tale criterio (tempestività dell'iniziativa), il legislatore delegato, all'art. 24, comma 1, D.Lgs. n. 14/2019, ha stabilito che il sistema incentivante delle misure premiale sia applicabile all'imprenditore che abbia proposto, alternativamente:

• domanda di accesso ad una delle procedure di regolazione della crisi o dell'insolvenza, entro il termine di sei mesi;
• istanza all'OCRI al fine di dare avvio al procedimento di composizione assistita della crisi, entro il termine di tre mesi,

I termini di cui sopra decorrono, ancora alternativamente:

a) da quando i debiti a titolo di retribuzioni del personale dipendente, scaduti da almeno sessanta giorni, superino la metà del totale mensile di tutte le retribuzioni;

b) da quando i debiti verso fornitori, scaduti da almeno centoventi giorni, superino la totalità dei debiti verso fornitori non ancora scaduti;

c) da quando vi sia il superamento degli indici ex art. 13, commi 2-3, sulla base dell'ultimo bilancio approvato e, in ogni caso, ove il superamento permanga per oltre tre mesi.

Secondo l'art. 23, comma 2, D.Lgs. n. 14/2019 il debitore può chiedere al presidente del collegio istituito in seno all'OCRI di attestare – verificato il rispetto dei termini di cui sopra – la sussistenza del requisito di tempestività circa l'iniziativa dallo stesso assunta.

Tale attestato potrà essere utilizzato dal debitore quale elemento di prova in ordine alla diligenza della propria condotta nell'ambito di eventuali procedimenti a suo carico, tanto civili, quanto penali, in ipotesi di successiva apertura di una procedura concorsuale.

L'art. 25, comma 1, D.Lgs. n. 14/2019 qualifica le misure premiali quali “benefici”.

Tali benefici sono riconosciuti all'imprenditore, il quale:

• abbia presentato all'OCRI istanza di accesso al procedimento di composizione assistita della crisi in modo tempestivo ed abbia altresì seguito, in buona fede, le indicazioni fornite dall'organismo di composizione della crisi;
• abbia proposto domanda di accesso ad una delle procedure di regolazione della crisi o dell'insolvenza, in modo tempestivo, sempreché la procedura adita non sia successivamente dichiarata inammissibile.

È dunque necessario, affinché il debitore possa beneficiare delle misure premiali, che oltre alla sussistenza del generale requisito di tempestività dell'iniziativa, vi siano le due seguenti, ulteriori condizioni:

• in caso di accesso alla composizione assistita della crisi, l'imprenditore dovrà dar prova di avere osservato le indicazioni fornite dal collegio formato in seno all'OCRI;
• in caso di accesso ad una delle procedure di regolazione della crisi o dell'insolvenza, la procedura concorsuale adottata non dovrà esser stata dichiarata inammissibile.

Le misure premiali rappresentano un vero e proprio diritto per l'imprenditore che abbia agito con la richiesta tempestività (“All'imprenditore […] sono riconosciuti i seguenti benefici […]”, così, l'art. 24, comma 1, D.Lgs. n. 14/2019).

Il primo comma dell'art. 25, D.Lgs. n. 14/2019 elenca i benefici di natura patrimoniale, disponendo che tali benefici sono fra loro cumulabili.

Queste le misure premiali di natura patrimoniale:

a) riduzione degli interessi che maturano sui debiti tributari d'impresa durante lo svolgimento della procedura di composizione assistita della crisi e sino alla propria conclusione, secondo la misura legale;

b) applicazione delle sanzioni in misura minima in relazione alle violazioni per le quali la legge preveda l'irrogazione di sanzioni ridotte ove il pagamento avvenga entro un determinato termine, sempreché lo stesso cada dopo la presentazione dell'istanza di composizione assistita o della domanda di regolazione della crisi e dell'insolvenza;

c) riduzione delle sanzioni e degli interessi relativi ai debiti fiscali che siano oggetto di composizione assistita della crisi ad una misura pari al 50%, riduzione che sarà riconosciuta nell'ambito della procedura di regolazione della crisi o dell'insolvenza apertasi dopo il procedimento di composizione assistita;

d) innalzamento del termine di proroga fissato dal giudice per il deposito della proposta di concordato preventivo o dell'accordo di ristrutturazione dei debiti, sino al doppio rispetto al termine che ordinariamente il giudice può concedere, a condizione che l'OCRI non abbia dato notizia al PM circa l'insolvenza dell'imprenditore;

e) inammissibilità, in caso di concordato preventivo con continuità aziendale, della proposta concorrente rispetto alla proposta presentata dall'imprenditore, a condizione che il professionista indipendente attesti che la proposta del debitore assicuri il soddisfacimento dei creditori chirografari in misura non inferiore al 20%.

Il secondo comma dell'art. 25, D.Lgs. n. 14/2019 elenca i benefici personali, in termini di responsabilità penale, a favore di colui che si sia attivato con la richiesta tempestività.

Queste le misure premiali di natura personale:

f) causa di non punibilità qualora, dopo l'istanza di composizione assistita ovvero la domanda di regolazione della crisi o dell'insolvenza, segua la liquidazione giudiziale, il concordato preventivo o l'omologazione di un accordo di ristrutturazione dei debiti, e ciò con riferimento ai reati di bancarotta semplice, bancarotta preferenziale e ricorso abusivo al credito, nei limiti delle condotte poste in essere prima dell'apertura della procedura concorsuale ed a condizione che il danno sia di speciale tenuità;

g) riduzione della pena fino alla metà, qualora il danno sia di non speciale tenuità, per colui che presenti istanza di composizione assistita della crisi ovvero domanda di regolazione della crisi o dell'insolvenza, sempreché all'apertura della procedura concorsuale, il valore dell'attivo inventariato ovvero offerto ai creditori assicuri il soddisfacimento di non meno di un quinto dei crediti chirografari e, in ogni caso, quando il danno complessivo non sia superiore a due milioni di euro.

Come abbiamo visto, tre sono i benefici patrimoniali di natura fiscale:

1) riduzione al tasso legale degli interessi che maturano sui debiti fiscali durante il periodo di svolgimento del procedimento di composizione assistita delle crisi;

2) applicazione delle sanzioni nella misura minima ove il termine per accedere al cd. “ravvedimento” cada dopo la presentazione dell'istanza di composizione assistita ovvero della domanda di regolazione della crisi o dell'insolvenza;

3) riduzione alla metà delle sanzioni e degli interessi sui debiti fiscali oggetto di composizione assistita della crisi, usufruibile nell'ambito della successiva procedura di regolazione della crisi o dell'insolvenza.

Per quanto riguarda il primo beneficio, circoscrivendo l'esame alle imposte dirette ed al tributo IVA, questa la possibile posizione debitoria dell'imprenditore al momento della presentazione dell'istanza per la composizione assistita della crisi:

i) debiti erariali non iscritti a ruolo, non oggetto di rateazione

ii) debiti erariali non iscritti a ruolo, oggetto di rateazione

iii) debiti erariali iscritti a ruolo, non oggetto di rateazione

iv) debiti erariali iscritti a ruolo, oggetto di rateazione.

Rientrano nei debiti sub lett. i), le somme dovute in base alla dichiarazione, sulle quali si applicano interessi annui del 4%, a decorrere dal giorno successivo a quello di omesso versamento, sino alla data di consegna all'agente del ruolo (art. 20, D.P.R. n. 602/1973).

Rientrano in tale categoria anche le somme dovute in base al controllo formale delle dichiarazioni ai fini delle II.DD. e del tributo IVA, ex artt. 36-bis e 36-ter, D.P.R. n. 600/1973, nonché art. 54-bis, D.P.R. n. 633/1972 (cc.dd. “avvisi bonari”).

Su tale somme si applicano interessi annui nella misura del 3,5%, a decorrere dal giorno successivo a quello di omesso versamento, sino all'ultimo giorno del mese antecedente a quello di elaborazione dell'avviso (art. 6, comma 1, D.M. 21 maggio 2009).

Rientrano nei debiti sub lett. ii), le somme rateizzate a titolo di saldo e/o acconto delle imposte dirette, del tributo IVA, oltreché dei contributi previdenziali INPS, risultanti dalle rispettive dichiarazioni e/o denunzie, ex art. 20, D.Lgs. n. 241/1997.

Su tali somme si applicano interessi al 4% annuo (art. 5, comma 1, D.M. 21 maggio 2009).

Rientrano altresì in tale categoria le somme rateizzate in base al controllo formale delle dichiarazioni ex artt. 36-bis e ter, D.P.R. n. 600/1973 ed art. 54-bis, D.P.R. n. 633/1972, sulle quali si applicano interessi annui del 3,5%, a decorrere dal secondo mese successivo a quello di elaborazione dell'avviso (art. 5, comma 2, D.M. 21 maggio 2009).

Rientrano nei debiti sub lett. iii), le somme iscritte a ruolo ex art. 30, D.P.R. n. 602/1973, sulle quali, trascorso inutilmente il termine di sessanta giorni dalla notifica della cartella di pagamento, si applicano gli interessi di mora, attualmente fissati al 3,01% (Provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle Entrate, 10 maggio 2018).

Rientrano nei debiti sub lett. iv), le rateizzazioni concesse a favore del contribuente che comprovi di trovarsi in una situazione di temporanea difficoltà, sino ad un massimo di settantadue rate mensili (art. 19, comma 1, D.P.R. n. 602/1973).

Ai sensi del successivo comma 1-bis, ove il contribuente dia prova del peggioramento della propria situazione, la dilazione può essere prorogata, per una sola volta, sino ad ulteriori settantadue mesi, purché non sia intervenuta decadenza in relazione all'originaria rateazione.

Per effetto, poi, del successivo comma 1-quinquies, la dilazione può essere aumentata sino ad ulteriori centoventi rate mensili, ove il contribuente dia prova di trovarsi, per ragioni estranee alla propria responsabilità, in una grave situazione legata alla congiuntura economica.

Su tutte le somme si applicano interessi annui del 4,5% (art. 3, D.M. 21 maggio 2009).

In questo quadro – che presenta invero i tratti di un dedalo –, la riduzione degli interessi al saggio legale (attualmente: 0,8%) rappresenta, di per sé, un beneficio non irrilevante; tale beneficio produrrà però, in concreto, effetti limitati, dal momento che il procedimento di composizione assistita della crisi non può eccedere i tre mesi, durata prorogabile d'ulteriori tre mesi in caso di positivi sviluppi delle trattative (art. 19, comma 1, D.Lgs. n. 14/2019).

Ne consegue che lo “sconto” in termini di minori interessi sui debiti fiscali maturati nel corso del procedimento avanti all'OCRI inciderà in modo modesto rispetto all'ammontare complessivo dell'esposizione debitoria aziendale.

Infine si segnala, sotto altro profilo, come poco razionale appaia l'esclusione dei debiti di natura previdenziale ed assistenziale dalla misura premiale in oggetto.

La seconda misura premiale di carattere fiscale riguarda la misura delle sanzioni.

Ai sensi dell'art. 25, comma 1, lett. b), D.Lgs. n. 14/2019, per le violazioni in ordine alle quali la legge preveda l'irrogazione di sanzioni ridotte, le stesse sono applicate nella misura minima qualora il termine per il relativo versamento cada dopo la presentazione dell'istanza di accesso alla composizione assistita ovvero della domanda di regolazione della crisi o dell'insolvenza.

Tale benefico fiscale, nel concreto, mira ad indurre l'imprenditore ad attivarsi ai fini in oggetto prima che siano decorsi i termini di versamento previsti dall'art. 13, D.Lgs. n. 472/1997 (cd. “ravvedimento operoso”).

Detta norma dispone che ove la violazione tributaria non sia stata ancora contestata e, comunque, non siano iniziati accessi, ispezioni, verifiche o altre attività accertative, la sanzione è ridotta:

• ad un decimo del minimo, in caso di mancati versamenti, qualora il pagamento del dovuto sia effettuato nei trenta giorni dalla relativa omissione;
• ad un nono del minimo, in caso di errori/omissioni formali, anche incidenti sulla determinazione e/o sul versamento del tributo, qualora la regolarizzazione avvenga nei novanta giorni dal termine previsto per la presentazione della dichiarazione ovvero, quando non siano previsti obblighi dichiarativi, nei novanta giorni dalla violazione;
• ad un ottavo del minimo, nei casi di cui sopra, qualora la regolarizzazione avvenga entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione dell'anno nel corso del quale sia stata commessa la violazione ovvero, in assenza di obblighi dichiarativi, entro dodici mesi dalla violazione;
• ad un settimo del minimo, qualora la regolarizzazione avvenga entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione dell'anno successivo ovvero, in assenza di obblighi dichiarativi, entro ventiquattro mesi dalla violazione;
• ad un quinto del minimo, qualora la regolarizzazione avvenga dopo la formale constatazione della violazione;
• ad un decimo del minimo, nei casi d'omessa presentazione della dichiarazione annuale, sempreché la stessa sia presentata entro novanta giorni dal termine di scadenza;
• ad un decimo del minimo, nei casi d'omessa presentazione della dichiarazione periodica ai fini IVA, sempreché la stessa sia presentata nei trenta giorni dal termine di scadenza.

L'art. 25, comma 1, lett. b), D.Lgs. n. 14/2019 utilizza il termine “pagamento” (“[…] le sanzioni tributarie per le quali è prevista l'applicazione in misura ridotta in caso di pagamento entro un determinato termine dalla comunicazione dell'ufficio che le irroga, sono ridotte […]”).

Abbiamo peraltro visto come il contribuente abbia diritto all'applicazione di sanzioni ridotte non solo nei casi di omesso versamento, violazione, questa, sanabile con un pagamento “tardivo”, purché eseguito nei trenta giorni successivi, ma anche in caso di errori e/o omissioni formali, violazioni, queste ultime, che è possibile “ravvedere” attraverso il compimento di atti diversi dal versamento (es., presentazione dichiarazione integrativa).

Al di là del termine “pagamento” utilizzato dal legislatore delegato, riteniamo che la misura premiale in oggetto sia sempre applicabile qualora il termine per compiere l'atto che “ravveda” la violazione – quale che esso sia – vada a cadere dopo la presentazione dell'istanza di composizione assistita della crisi o della domanda di regolazione della crisi e dell'insolvenza.

Sotto altro profilo, considerato che l'art. 13, D.Lgs. n. 472/1997 già prevede sanzioni ridotte commisurate al minimo edittale (un decimo del minimo, un nono del minimo, ecc.), non è chiaro quale sia, rispetto a tale norma – comunque applicabile all'imprenditore in bonis, per quanto in crisi –, il concreto, ulteriore (premiale) vantaggio ex art. 25, comma 1, lett. b), D.Lgs. n. 14/2019, che pur prevede “l'applicazione delle sanzioni nella misura minima”.

Piuttosto, riteniamo che un'efficace misura premiale sarebbe stata quella che avesse previsto la tempestiva presentazione dell'istanza di composizione assistita quale presupposto/condizione ex lege per potersi avvalere, in via automatica, delle ricordate maggiori dilazioni previste dall'art. 19, commi 1-bis e 1-quinquies, D.P.R. n. 602/1973.

La terza misura premiale di carattere fiscale prevede la riduzione al 50% delle sanzioni e degli interessi relativi ai debiti fiscali che siano stati oggetto di composizione assistita della crisi, riduzione da beneficiarsi nell'eventuale, successiva procedura di regolazione della crisi o dell'insolvenza (art. 25, comma 1, lett. c), D.Lgs. n. 14/2019).

Per il principio di indisponibilità dell'obbligazione tributaria (l'attività di accertamento è vincolata alla legge) i debiti fiscali non possono essere “oggetto di composizione assistita” se non attraverso l'applicazione degli strumenti deflattivi previsti dalla norma fiscale.

L'ordinamento tributario prevede i seguenti principali strumenti di definizione “concordata” del rapporto giuridico d'imposta.

Il contribuente, prima del termine per impugnare l'avviso di accertamento, può formulare un'istanza di accertamento con adesione; in questo caso, ove l'accordo sia perfezionato, le sanzioni sono ridotte ad un terzo rispetto all'importo irrogato (art. 6, D.Lgs. n. 218/1997).

Il soggetto passivo può rinunziare ad impugnare l'atto impositivo ovvero a presentare istanza d'accertamento con adesione: in questo caso, ove egli provveda a versare le somme dovute entro il termine previsto per la proposizione del ricorso, può beneficiare della riduzione delle sanzioni ad un terzo (art. 15, D.Lgs. n. 218/1997).

Il contribuente che pur intenda proporre ricorso, può comunque beneficare della riduzione ad un terzo delle sanzioni qualora effettui il versamento delle stesse entro il termine previsto per la proposizione del ricorso (art. 17, D.Lgs. n. 472/1997).

In caso di contenzioso, il rapporto tributario può essere definito con la cd. conciliazione giudiziale, tanto in primo, quanto in secondo grado (artt. 48 e 48-ter, D.Lgs. n. 546/1992).

La conciliazione determina la riduzione delle sanzioni al 40% del minimo edittale, in caso di accordo nel corso del primo grado di giudizio, nella misura del 50%, in caso di accordo in sede di secondo grado (artt. 48-bis, D.Lgs. n. 546/1992).

Le liti fiscali non superiori ad euro cinquantamila possono essere definite mediante la cd. mediazione tributaria; in questo caso, il compimento della mediazione determina la riduzione delle sanzioni al 35% del minimo edittale (art. 17-bis, D.Lgs. n. 546/1992).

In questo contesto, il possibile accordo all'interno del procedimento di composizione assistita fra imprenditore ed Amministrazione finanziaria, tanto erariale, quanto territoriale (la norma fa riferimento ai debiti “tributari”, ivi dovendosi dunque includere anche i crediti di titolarità degli enti locali), non possa prescindere dall'applicazione delle norme deflattive di cui sopra.

Ove si interpreti l'art. 25, comma 1, lett. c), D.Lgs. n. 14/2019 in senso letterale, la locuzione “che siano stati oggetto di composizione assistita della crisi” dovrebbe condurre alla conclusione che la misura premiale spetti solo nel caso in cui, durante la fase di composizione assistita della crisi, l'imprenditore abbia perfezionato con l'Amministrazione un accordo attraverso l'adozione di uno degli strumenti previsti dalla norma fiscale.

Ciò in quanto – si ritiene – la norma ex art. 25, comma 1, lett. c), D.Lgs. n. 14/2019 non è idonea a derogare al principio di indisponibilità dell'obbligazione tributaria, corollario diretto dei principi costituzionali posti a garanzia dell'interesse fiscale (artt. 23, 53 e 97, Cost.).

Del resto, il legislatore, quando ha inteso incidere sul principio d'indisponibilità dell'obbligazione tributaria, lo ha fatto espressamente, prevedendo termini, modalità e misure (v. transazione fiscale ex art. 182-bis l. fall. e, adesso, artt. 63-88 C.C.I.).

Interpretato in senso letterale, l'art. 25, comma 1, lett. c), sarebbe però di scarsa utilità, a motivo del difficile coordinamento funzionale fra la fase della composizione assistita della crisi, vista anche la propria limitata durata, e la compiuta applicazione dei procedimenti deflattivi del rapporto giuridico d'imposta.

Per questa ragione, riteniamo che l'art. 25, comma 1, lett. c), debba essere interpretato in modo sistematico, nel senso, cioè, che la riduzione delle sanzioni e degli interessi debba estendersi a tutte le obbligazioni tributarie maturate (accertate e/o liquidate, ove anche sub iudice) al momento della presentazione dell'istanza di composizione della crisi avanti all'OCRI.

In questa prospettiva, la riduzione al 50% delle sanzioni e degli interessi su tutti i debiti fiscali d'impresa “oggetto” di composizione assistita della crisi appare una misura premiale di concreto interesse per l'imprenditore che si sia tempestivamente attivato per la gestione della propria situazione di difficoltà economico-finanziaria.

L'art. 25, comma 1, lett. d-e), D.Lgs. n. 14/2019 prevede due misure premiali di natura concorsuale.

In primo luogo, il termine di proroga fissato dal giudice per il deposito della proposta di concordato preventivo ovvero della domanda di omologazione di un accordo di ristrutturazione dei debiti è innalzato sino al doppio rispetto al termine che il giudice può concedere al debitore in via ordinaria,.

Quanto sopra a condizione che l'OCRI non abbia dato notizia al PM circa l'insolvenza dell'imprenditore.

Il menzionato art. 25, comma 1, lett. d), richiama implicitamente l'art. 44, D.Lgs. n. 14/2019, rubricato “Accesso al concordato preventivo e al giudizio per l'omologazione degli accordi di ristrutturazione”.

Secondo tale norma, modellata sullo schema “prenotativo” ex art. 161, comma 6, l. fall., il tribunale, quando il debitore chieda di accedere ad una procedura di regolazione della crisi o dell'insolvenza, fissa, con decreto, un termine compreso tra i trenta ed i sessanta giorni ai fini del deposito della proposta concordataria ovvero della domanda di omologazione di un accordo di ristrutturazione dei debiti.

Il termine di cui sopra è prorogabile dal tribunale, su istanza del debitore, sino ad un massimo d'ulteriori sessanta giorni, qualora sussistano giustificati motivi e sempreché non siano pendenti domande per l'apertura della liquidazione giudiziale.

Prevedendo l'art. 25, comma 1, lett. d), l'innalzamento del termine sino al doppio rispetto a quello che l'autorità giudiziaria può “ordinariamente” (id est, secondo quanto previsto dalla legge) concedere – e potendo la stessa, in prima battuta, concedere il termine massimo di sessanta giorni e, in seconda battuta, quello d'ulteriori sessanta giorni –, l'imprenditore che abbia operato con tempestività ai fini della presentazione dell'istanza di composizione assistita della crisi, potrà contare, nella successiva richiesta di accesso ad una procedura concorsuale, su termini doppi rispetto a quelli concedibili ex art. 44, comma 1, lett. a), D.Lgs. n. 14/2019.

Trattasi, all'evidenza, di un beneficio rilevante, ove anche si consideri che il legislatore della riforma ha ridotto la durata del termine per il deposito della proposta concordataria ovvero della domanda di omologazione dell'accordo di ristrutturazione dei debiti, da sessanta/centoventi giorni (art. 161, comma 6. l. fall.) a trenta/sessanta giorni (art. 44, comma 1, lett. a), D.Lgs. n. 14/2019).

La seconda misura premiale è prevista dall'art. 25, comma 1, lett. e), D.Lgs. n. 14/2019.

Essa consiste nel beneficio della inammissibilità, in caso di concordato preventivo con continuità aziendale, della proposta concorrente presentata dal terzo rispetto alla proposta presentata dal debitore “tempestivo”.

Quanto sopra a condizione che il professionista indipendente attesti che la proposta concordataria dell'imprenditore sia idonea ad assicurare il soddisfacimento dei creditori chirografari in una misura non inferiore al 20% dei loro crediti.

Il menzionato art. 25, comma 1, lett. e), richiama implicitamente l'art. 90, D.Lgs. n. 14/2019, rubricato “Proposte concorrenti”.

Secondo tale norma, il terzo che rappresenti almeno il dieci per cento dei crediti risultanti dalla situazione patrimoniale depositata dal debitore, anche per effetto di acquisizioni successive alla presentazione della domanda concordataria, può presentare una proposta concorrente entro i trenta giorni precedenti la data prevista per la votazione dei creditori.

La proposta concorrente deve essere corredata dal piano d'impresa, oltreché dall'attestazione di un professionista indipendente, per quanto nei limiti della fattibilità del piano in ordine agli aspetti che non siano stati oggetto di verifica da parte del commissario giudiziale.

Sotto un profilo generale, le proposte concorrenti sono inammissibili qualora il professionista indipendente nominato dal debitore attesti, nella propria relazione ex art. 87, D.Lgs. n. 14/2019, che la proposta concordataria dell'imprenditore sia idonea ad assicurare il pagamento di almeno il trenta per cento dei crediti chirografari (art. 90, comma 5, D.Lgs. n. 14/2019).

Tale norma al quinto comma, ultimo periodo, prevede – recependo il contenuto della misura premiale ex art. 25, comma 1, lett. e) – che la suddetta percentuale del 30% si riduca al 20% qualora il debitore abbia richiesto l'apertura del procedimento di allerta ovvero abbia dato utilmente avvio al procedimento di composizione assistita della crisi.

La misura premiale in oggetto assume dunque concreta rilevanza nell'ambito della procedura di concordato preventivo, diminuendo sensibilmente la soglia di soddisfacimento del ceto chirografario e dunque consentendo all'imprenditore di rafforzare lo “sbarramento” rispetto alle possibili proposte concorrenti.

La legge delega n. 155/2017, all'art. 4, lett. h), aveva previsto l'introduzione della causa di non punibilità per il delitto di bancarotta semplice, nonché per “gli altri reati previsti dalla legge fallimentare”, qualora il danno cagionato dalle correlate condotte fosse di speciale tenuità.

Il legislatore della delega aveva poi previsto a favore dell'imprenditore tempestivo l'introduzione di un'attenuante ad effetto speciale in relazione a quei reati fallimentari privi del requisito di non speciale tenuità dell'offesa.

Il legislatore delegato, con l'art. 25, comma 2, D.Lgs. n. 14/2019, ha ritenuto di includere, all'interno della categoria degli “altri reati” fallimentari, il reato di bancarotta fraudolenta, oltreché il reato di ricorso abusivo al credito (all'uopo, richiamando gli artt. 322, 323, 325, 328, 329, 330, 331, 333 e 341, comma 2, lette. a-b), l. fall.).

Quanto sopra a condizione che le condotte penalmente rilevanti siano compiute prima dell'apertura della procedura di regolazione giurisdizionale della crisi o dell'insolvenza.

Il legislatore delegato ha così attribuito rilevanza innovativa alla lettera dell'art. 4, lett. h), L. n. 155/2017 (gli “altri reati”): in effetti, limitando la causa di non punibilità al solo reato di bancarotta semplice, la misura premiale non avrebbe aggiunto niente di più rispetto a quanto già disposto dall'art. 131-bis c.p.

Tale norma prevede, infatti, la causa di non punibilità in relazione a quei reati per i quali sia applicabile la pena detentiva non superiore a cinque anni, sempreché l'offesa sia di particolare tenuità ed il comportamento del soggetto attivo, non abituale.

In questo senso, la Relazione illustrativa al D.Lgs. n. 14/2019 dà atto che se fosse stato valorizzato il “solo riferimento alla bancarotta semplice, si dovrebbe ritenere che il legislatore delegante abbia escluso l'applicabilità della causa di non punibilità per le ipotesi di bancarotta fraudolenta. Se così fosse, tuttavia, non residuerebbe ambito innovativo della norma delegante: la bancarotta semplice consente già l'applicazione dell'art. 131-bis c.p. e l'esclusione della punibilità per particolare tenuità del fatto in presenza di condotte non abituali”.

L'estensione del beneficio della non punibilità, in caso di danno di speciale tenuità, alle condotte che non rientrino nell'ambito di applicazione dell'art. 131-bis c.p., viene così ad assumere una funzione “incentivante” di rilevante importanza – probabilmente, la principale fra tutte le misure premiali previste dall'art. 25, D.Lgs. n. 14/2019.

Ciò in quanto, come ancora rilevato in sede di Relazione illustrativa: “viene significativamente ridotta l'area del rischio penale, perché è assai frequente che condotte di non corretta destinazione di beni dell'impresa, ma con effetti depauperativi del patrimonio estremamente modesti, e con incidenza minima, se non quasi nulla, sul soddisfacimento dei creditori, poste in essere anche in epoca assai risalente, assumano a seguito dell'apertura della procedura concorsuale rilevanza come reati di bancarotta fraudolenta”.

Ai sensi dell'art. 25, comma 2, D.Lgs. n. 14/2019, beneficiario della misura premiale in oggetto è colui che abbia presentato, con tempestività, l'istanza di composizione assistita della crisi ovvero la domanda di accesso alla regolazione della crisi o dell'insolvenza.

L'uso del pronome “colui”, in luogo del sostantivo “debitore”, induce a ritenere che il legislatore abbia inteso individuare, con riferimento alle imprese costituite in forma societaria, quale beneficiario della misura premiale, esclusivamente la persona che nell'ambito dell'organo amministrativo si sia in concreto attivata tempestivamente ai fini della gestione della crisi.

Da ultimo, l'art. 25, comma 2, ultimo periodo, D.Lgs. n. 14/2019 prevede una circostanza attenuante per coloro che si siano, al pari, tempestivamente attivati per la gestione della crisi d'impresa, in relazione a quei reati fallimentari per i quali l'offesa sia priva del requisito di speciale tenuità.

Tale circostanza attenuante determina l'effetto della riduzione della pena sino alla metà.

Quanto sopra, sempreché al momento dell'apertura della procedura di regolazione della crisi o dell'insolvenza:

• il valore dell'attivo inventariato ovvero offerto ai creditori sia idoneo ad assicurare il soddisfacimento di almeno un quinto dell'ammontare dei creditori chirografari;
• il danno complessivamente cagionato ai creditori, in termini – si ritiene – di “sbilancio” fra attivo e passivo concorsuale, non superi l'importo di due milioni di euro.

L'individuazione di soglie quantitative (soddisfacimento dei creditori chirografari non inferiore ad 1/5; danno complessivo non superiore a 2 milioni) ha la finalità di dissuadere l'imprenditore (poi deliberatamente tempestivo) dal pianificare condotte fraudolente particolarmente offensive sotto il profilo del danno.

L'applicazione di una generica circostanza attenuante, “usufruibile” in sede di successiva soluzione concorsuale, senza adeguati limiti quantitativi, potrebbe infatti premiare oltremisura l'imprenditore che non avendo operato con la dovuta diligenza e, dunque, contra legem, abbia poi fatto, strumentalmente, tempestivo ricorso agli strumenti di gestione della crisi.

In questo senso – così concludendo – la Relazione illustrativa dà atto che l'attenuante spetta “solo nei casi in cui alla tempestività dell'iniziativa si accompagni un soddisfacimento non irrisorio dei creditori ed un danno non esorbitante, giacché solo in questi casi può ritenersi che la tempestività dell'iniziativa abbia prodotto effetti positivi in termini di conservazione del patrimonio”.