Sospensione dei termini di ricorso in cassazione e definibilità delle controversie tributarie in tempi di pandemia

Il termine per impugnazione con ricorso per cassazione di una sentenza scadente nel periodo previsto dal d.l. 119/2018, convertito con modifiche dalla l. 136/2018, come prorogato ex lege per mesi nove ove la controversia sia tra quelle suscettibili di definizione agevolata secondo il d.l. ridetto, non è soggetto a cumulo con il termine di sospensione c.d. “feriale” di cui alla l. 769/1942, restando in esso assorbito.

Viceversa, ove il termine in parola – così determinato a seguito della sospensione di cui al d.l. 119 appena citato – sia ancora pendente alla data del 9 marzo 2020, l'art. 83, comma 2, del d.l. 18/2020, convertito dalla l. 27/2020, prorogato dall'art. 36 del d.l. 23/2020, convertito nella l. 40/2020 ne ha previsto la proroga sino all'11 maggio 2020; pertanto il ricorso per cassazione proposto entro detta data è tempestivo.

Il dies ad quem dell'originario termine semestrale ai sensi dell'art. 155, secondo comma, c.p.c. dal deposito della sentenza impugnata (30 gennaio 2019) era quindi il 30 luglio 2019.

In forza però dell'art. 6, comma 11, del d.l. 119/2018, convertito con modifiche dalla l. 136/2018, trovava applicazione alla sentenza gravanda la previsione secondo la quale «per le controversie definibili sono sospesi per nove mesi i termini di impugnazione, anche incidentale, delle pronunce giurisdizionali e di riassunzione, nonché' per la proposizione del controricorso in Cassazione che scadono tra la data di entrata in vigore del presente decreto e il 31 luglio 2019».

Trattavasi di controversia tributaria suscettibile di definizione ex art. 6 del d.l. 119/2018; pertanto la scadenza del 30 luglio 2019, dies ad quem dell'originario termine semestrale, cadeva all'interno del periodo considerato dall'art. 6, comma 11, del d.l. 119/2018; il termine risultava quindi ope legis sospeso per nove mesi, sino al 30 aprile 2020.

Sopravveniva poi la disciplina emergenziale da COVID-19: l'art. 83, comma 2, del d.l. 18/2020, convertito dalla l. 27/2020 disponeva dal 9 marzo 2020 al 15 aprile 2020 la sospensione del decorso dei termini per il compimento di qualsiasi atto dei procedimenti civili e penali, espressamente includendovi i termini stabiliti per le impugnazioni e, in genere, tutti i termini procedurali.

Il successivo comma 21 dello stesso art. 83 del d.l. 18/2020 stabiliva poi che «le disposizioni del presente articolo, in quanto compatibili, si applicano altresì ai procedimenti relativi alle commissioni tributarie». Successivamente, con l'art. 36 del d.l. 23/2020, convertito nella l. 40/2020, il termine del 15 aprile 2020 era oggetto di ulteriore proroga all'11 maggio 2020.

Per effetto di tali disposizioni, con riferimento anche al processo tributario, secondo la Corte può quindi considerarsi sospesa, dal 9 marzo 2020 all'11 maggio 2020 la decorrenza del termine concernente la proposizione del ricorso per cassazione risultando quindi tempestivo il ricorso di cui alla fattispecie esame, posto in notifica il 5 maggio 2020.

La questione che si poneva al Collegio, nella causa risolta con la sentenza in nota, riguardava il rispetto del termine semestrale a far data dalla pubblicazione delle sentenze delle Commissioni tributarie, di cui agli artt. 38, comma 3 e 49 d.lgs. 546/1992, e 327, primo comma, c.p.c. (applicabile ratione temporis ex art. 46, comma 17, della l. 69/2009, in ragione dell'instaurazione del giudizio di primo grado dopo il 4 luglio 2009), ed alla proroga dello stesso conseguente alle sospensioni di cui si dirà.

Nel dettaglio, in forza dell'art. 6, comma 11, del d.l. 119/2018, convertito con modifiche dalla l. 136/2018, la previsione normativa relativa al termine in parola era determinata riconoscendo, per le controversie suscettibili di definizione agevolata in forza dell'appena citata disposizione come «sospesi per nove mesi i termini di impugnazione, anche incidentale, delle pronunce giurisdizionali e di riassunzione, nonché' per la proposizione del controricorso in Cassazione che scadono tra la data di entrata in vigore del presente decreto e il 31 luglio 2019».

Invero, la Corte aveva già statuito, sia pur con riferimento ad una disposizione diversa, ma nondimeno di natura e con finalità “condonistiche” e per svariati aspetti sostanzialmente analoga nel contenuto che ci riguarda, che «in tema di definizione agevolata delle controversie tributarie ai sensi dell'art. 11 d.l. 50/2017, conv. in l. 96/2017, ai fini dell'accesso al beneficio è necessaria la domanda del contribuente, trattandosi di scelta insindacabile dell'interessato, mentre ai fini della proposizione del ricorso, la sospensione semestrale dei termini di impugnazione (in via principale o incidentale) ovvero per riassumere la causa a seguito di rinvio, prevista dal comma 9 del cit. art. 11, opera automaticamente, purché la lite rientri tra quelle definibili e il termine spiri tra il 24 aprile 2017 e il 30 settembre 2017» (Cass. civ., sez. VI, ord., 7 maggio 2019, n. 11913; nello stesso senso, con riferimento a precedente normativa condonistica, Cass. civ., sez. VI, ord., 6 giugno 2016, n. 11531).

La giurisprudenza di Legittimità aveva quindi assurto direttamente la presenza dei requisiti atti a rendere la controversia definibile ai sensi della disposizione “condonistica” – elemento in parte di fatto e in parte di diritto sostanziale, previa sussunzione del fatto nel novero delle fattispecie munite dei requisiti di legge - a dato processuale di partenza, quindi condizione necessaria e sufficiente per l'applicazione della sospensione dei termini di impugnazione.

Tali provvedimenti risultavano nella sostanza allineati con le indicazioni di prassi dell'Agenzia delle Entrate (v. Circolare dell'Agenzia delle Entrate n. 22/E del 28 luglio 2017).

Pertanto, per le controversie rientranti nella definizione agevolata de qua, i termini d'impugnazione che, per effetto della disciplina ordinaria, venivano a scadere nel periodo ricompreso tra il 24 ottobre 2018 e il 31 luglio 2019, risultavano sospesi ope legis per nove mesi (in tema, Cass. civ., sez. V, 19 novembre 2019, n. 29997; Cass. civ., sez. VI, 12 febbraio 2020, n. 3512).

Dal momento che controversia in oggetto riguardava anche in questo caso pretese per tributi aventi i requisiti per esser suscettibili di definizione ai sensi dell'art. 6 del d.l. 119/2018, e ritenendo che la sospensione semestrale di cui al comma 11 di tale articolo abbia allora operato senza necessità di apposita istanza, doveva concludersi che la scadenza del 30 luglio 2019, dies ad quem dell'originario termine semestrale, si collocava all'interno del periodo considerato dall' art. 6, comma 11, del d.l. 119/2018.

Da ciò derivava che, ai sensi della stessa disposizione, lo stesso termine risultava in concreto sospeso per nove mesi.

Pertanto, alla data della scadenza naturale, come sopra determinata, del termine d'impugnazione vanno dunque qui sommati ex nominatione dierum, i prescritti nove mesi, con conseguente proroga del termine – nella fattispecie - sino al 30 aprile 2019. Nel caso di specie, poi, riteneva la Corte che la scadenza del termine originario semestrale di cui all'art. 327, primo comma c.p.c. non era suscettibile di ulteriore proroga anche ai sensi dell'art. 1, comma 1, primo periodo, della l. 742/1969 nella versione applicabile ratione temporis, secondo cui «il decorso dei termini processuali relativi alle giurisdizioni ordinarie ed a quelle amministrative è sospeso di diritto dal 1 al 31 agosto di ciascun anno, e riprende a decorrere dalla fine del periodo di sospensione».

Secondo la giurisprudenza già nota della Corte «in tema di definizione agevolata delle liti fiscali ex art. 39, comma 12, d.l. 98/2011, conv. in l. 111/2011, il periodo di sospensione legale (dal 6 luglio 2011 al 30 giugno 2012) del termine per impugnare di cui all'art. 327 c.p.c. non si cumula col periodo di sospensione feriale (dal 1 agosto al 15 settembre 2011), essendo quest'ultimo già interamente assorbito dalla concorrente sospensione stabilita in via eccezionale. Se, per effetto di quest'ultima sospensione, il termine effettivo d'impugnazione dovesse scadere nel periodo di sospensione feriale dal 1 agosto al 15 settembre 2012 o in data successiva a tale periodo, la scadenza del termine stesso deve essere ulteriormente spostata secondo le regole ordinarie in materia di sospensione feriale». (Cass. civ., sez. V, ord., 29 maggio 2020, n. 10252).

Tale orientamento, nel ritenere inapplicabile il cumulo delle sospensioni, traccia una netta distinzione tra tal fenomeno – dal quale discende che la scadenza del termine è data dalla somma dei periodi di sospensione – e quello dell'assorbimento delle sospensioni in argomento.

E nel caso in nota, secondo il Collegio che ha reso la statuizione in commento «il periodo di sospensione feriale, cadente nella ben più ampia fase di sospensione stabilita dalla norma in esame, resta in essa assorbito, non ravvisandosi alcuna ragione, in assenza di espressa contraria previsione, perché detto periodo debba essere calcolato in aggiunta alla stessa (Cass. civ., 28 giugno 2007, n. 14898; Cass. civ., 11 marzo 2010, n. 5924; Cass. civ., 24 luglio 2014, n. 16876)» (Cass. civ., 29 maggio 2020, n. 10252, cit., in motivazione).

E allora, se al termine semestrale originario si applicava comunque la sospensione ex art. 6, comma 11, del d.l. 119/2018, l'eventuale parziale coincidenza tra l'arco temporale di quest'ultima ed il periodo feriale non comportava la proroga del termine di ulteriori 31 giorni, in aggiunta ai nove mesi dettati dalla norma speciale.

Sotto questo ultimo profilo, per vero, la Corte non è del tutto esplicita – limitandosi ovviamente a statuire in diritto relativamente alla fattispecie concreta sottoposta al suo esame – nel confermare da un lato la mancata applicazione dell'ulteriore sospensione, ma dall'altro nel confermare l'ulteriore spostamento in avanti del termine per impugnare ove, in forza della sospensione “speciale” di cui alla disposizione del 2018, il termine venisse a scadenza nel periodo feriale.

Detto principio, comunque, non pare sconfessato neppure implicitamente da alcun passaggio argomentativo della pronuncia in commento, che quindi risulta in concreto non difforme dalla giurisprudenza pure sopra citata e in ultimo espressa dalla decisione del maggio 2020 di cui sopra si è detto, espressamente richiamata in motivazione nel provvedimento annotato.

Va osservato come nel caso sottoposto alla Corte di cassazione, il termine di impugnazione ante sospensione ex d. l. 119/2018 veniva a scadere – per un giorno – in data antecedente l'operare della sospensione “feriale”, di guisa che essa non iniziava a decorrere. Risultava quindi non strettamente correlata con la questione sottoposta a giudizio del Collegio la disamina relativa allo spostamento in avanti del termine per l'impugnazione.

A questo punto, il termine per proporre il ricorso per cassazione sarebbe scaduto quindi il 30 aprile 2020; diversamente, a causa dell'emergenza epidemiologica da COVID-19, l'art. 83, comma 2, del d.l. 18/2020, convertito dalla l. 27/2020, ha sospeso, dal 9 marzo 2020 al 15 aprile 2020, il decorso dei termini per il compimento di qualsiasi atto dei procedimenti civili e penali, espressamente includendovi i termini stabiliti per le impugnazioni e, in genere, tutti i termini procedurali.

Il successivo comma 21 dello stesso art. 83 del d.l. 18/2020 ha poi ulteriormente previsto che «le disposizioni del presente articolo, in quanto compatibili, si applicano altresì ai procedimenti relativi alle commissioni tributarie».

Tal previsione risulta autonoma rispetto al processo di Legittimità, dal momento che il processo tributario conosce il primo e il secondo grado di fronte ai giudici tributari del merito, ma non comprende un grado di Legittimità diverso da quello disciplinato dalle disposizioni del codice di rito civile, rientrando il giudizio di cassazione relativo a tributi nell'alveo di quello degli ordinari giudizi civili.

Ancora successivamente, con l'art. 36 del d.l. 23/2020, convertito nella l. 40/2020, il termine del 15 aprile 2020 è stato prorogato all'11 maggio 2020.

Per effetto di tali disposizioni, con riferimento anche al processo tributario, sia esso di merito sia esso di Legittimità, può quindi considerarsi sospesa, dal 9 marzo 2020 all' 11 maggio 2020, tra l'altro, la decorrenza del termine concernente la proposizione del ricorso per cassazione.

Anche in questo caso, analoghe conclusioni aveva raggiunte l'Amministrazione Finanziaria (Circ. n. 10/E del 2020).

Pertanto, nel caso di specie, il termine per impugnare, che a causa della precedente sospensione disposta dall'art. 6, comma 11, del d.l. 119/2018, sarebbe scaduto alla data del 30 aprile 2020, per effetto delle citate disposizioni in materia di emergenza epidemiologica è invece rimasto ancora sospeso sino all'il maggio 2020.

Ritiene qui la Corte Suprema che relativamente alla relazione tra tali diverse fattispecie di sospensione legale dei termini vada applicato il principio (vedasi in termini ancora Cass. civ., sez. V, ord., 29 maggio 2020, n. 10252; Cass. civ., 28 giugno 2007, n. 14898; Cass. civ., 11 marzo 2010, n. 5924; Cass. civ., 24 luglio 2014, n. 16876) secondo il quale, nell'ipotesi di contemporaneo dispiegarsi degli effetti sospensivi derivanti da titoli giuridici diversi, non si verifica, in difetto di una specifica previsione del legislatore, un cumulo della durata della sospensione, che deve essere pertanto conteggiata, ai fini della conseguente proroga del termine sospeso, una sola volta.

Riguardo tal profilo, dunque, il Giudice della Legittimità si esprime esplicitamente e con chiarezza in ordine alla relazione tra differenti disposizioni (per natura, funzione ed effetti non omogenee tra loro) atta a prevedere la sospensione di termini processuali.

Ritiene infatti il Collegio che detta efficacia sospensiva - avente effetto contemporaneo - si è verificata limitatamente al periodo compreso dal 9 marzo 2020 al 30 aprile 2020, durante il quale hanno operato tanto la sospensione ex art. 6, comma 11, del d.L. n. 119 del 2018, quanto quella di cui agli artt. 83, comma 2, del d.l. 18/2020 e 36 del d.l. 23/2020.

Le due previsioni sono ritenute quindi, in tal lasso di tempo, del tutto sovrapponibili l'una all'altra nell'applicazione temporale e negli effetti concreti – sospensivi – che esse producono, con funzione confermativa di una stessa sospensione e con effetti replicativi dell'effetto cagionato, consistente nella mancata maturazione del termine previsto per l'esercizio dell'attività processuale che resta sospesa.

Viceversa, cessata al 30 aprile 2020 l'efficacia della sospensione derivante dalla possibilità per il contribuente di accedere alla definizione agevolata di cui al d.l. 119/2018, quella derivante dall'emergenza pandemica ha proseguito ad operare, in via esclusiva ed autonoma, sino all'11 maggio 2020.

Riguardo tal ulteriore previsione, ritiene la Corte nella decisione in nota che ci si trovi qui in presenza di un cumulo contemporaneo, atto a produrre la somma tra periodi di sospensione diversi ed autonomi, ciascuno dei quali operante a beneficio del soggetto titolare del potere di impugnazione: si tratta in questo caso di una vera e propria una successione nel tempo tra gli effetti di sospensioni legali diverse. Tale ricostruzione della relazione diacronica tra le due fattispecie legali di sospensione è del resto coerente con la ratio dell'intervento legislativo, verificatosi a fronte di eccezionali esigenze oggettive di natura sanitaria che hanno giustificato la sospensione dei termini per un determinato periodo di tempo e che non vengono meno – purtroppo manente la pandemia - quando si tratti di attività da compiere in un termine che sia stato già prorogato in precedenza per altra ragione.

In ultimo, da punto di vista sistematico, va osservato come in seguito l'art. 158 del d.l. 34/2020 abbia chiarito che la sospensione dei termini processuali de qua si intende cumulabile in ogni caso con la - sola - sospensione del termine di impugnazione prevista dalla procedura di accertamento con adesione.

Per vero, sia pur riguardando termini processuali quali certamente sono sia i termini per l'impugnazione dell'avviso di accertamento sia i termini per il ricorso in cassazione, la disposizione ultima citata è collocata in una fase procedimentale, quella precedente la pendenza del giudizio di fronte a giudice terzo e imparziale, e non in una fase processuale nella quale è presente l'organo titolare del potere giurisdizionale: certo non pacifica quindi era l'equiparazione tra le due situazioni ai fini dell'applicazione della sospensione, in ordine alla quale ben opportunamente è intervenuto il Legislatore con previsione espressa e chiarificatrice.

Risulta ribadita quindi la natura di disposizione eccezionale che assume ogni previsione sospensiva di termini processuali: natura che deriva da esigenze che quando sussistono sono espressamente ritenute tali dal Legislatore, e che sono giustificate da situazioni sopravvenute come la possibilità di definire altrimenti la lite scongiurando il giudizio, alla luce di mutamenti normativi, o come la necessità di tutelare il diritto di difesa posto a rischio di cause soverchianti e imprevedibili.