Le norme fiscali del TUIR nella composizione negoziata per la soluzione della crisi d'impresa

In un'ottica di riforma complessiva delle procedure concorsuali, l'introduzione del Codice della crisi e della nuova procedura di composizione negoziata per la soluzione della crisi d'impresa determina per l'imprenditore una nuova opportunità, non solo dal punto di vista civilistico, ma anche in ambito fiscale.

L'istituto della composizione negoziata per la soluzione della crisi d'impresa è stato introdotto dal decreto-legge 24 agosto 2021, n. 118 (di seguito anche “D.L.”) ed è operativo dal 15 novembre 2021.

L'articolo 14 del citato decreto prevede alcune agevolazioni tributarie specifiche e distintamente attuabili in base alle diverse fasi della procedura:

- dall'accettazione dell'incarico da parte dell'esperto e durante tutto il periodo in cui si svolge la procedura di composizione negoziata, gli interessi che maturano sui debiti fiscali dell'impresa sono ridotti alla misura legale (art. 14, comma 1);

- per usufruire, invece, della riduzione alla misura minima delle sanzioni tributarie per le quali è prevista l'applicazione in misura ridotta in caso di pagamento entro un determinato termine dalla comunicazione dell'ufficio che le irroga, il termine di pagamento deve scadere dopo la presentazione dell'istanza per la composizione negoziata (art. 14, comma 2);

- ai sensi del terzo comma del citato art. 14, le sanzioni e gli interessi sui debiti tributari sorti prima del deposito dell'istanza per la composizione negoziata e oggetto della stessa, sono ridotti del 50% se alla conclusione delle trattative l'impresa accede all'accordo di ristrutturazione dei debiti o predispone un piano attestato di risanamento o accede ad altro strumento non fallimentare di regolazione della crisi;

- infine, è necessaria la pubblicazione nel registro delle imprese del contratto con i creditori idoneo, secondo l'esperto, ad assicurare la continuità aziendale per almeno 2 anni (art. 11, comma 1, lett. a), DL) o di un accordo che produce gli effetti di esclusione della revocatoria del piano attestato di risanamento (art. 67, comma 3, lett. d), l.fall.; art. 11, comma 1, lett. c), D.L.), adottato all'esito della composizione, affinché l'impresa, su istanza rivolta all'Agenzia delle Entrate e sottoscritta anche dall'esperto, possa ottenere una rateazione fino a un massimo di 72 rate mensili del debito tributario non ancora iscritto a ruolo e relativi accessori (art. 14, comma 4).

La pubblicazione nel Registro Imprese dei contratti o degli accordi di cui sopra o degli accordi di cui all'art. 11, comma 2 del DL, è altresì funzionale alla fruizione dei benefici fiscali di cui all'art. 101, comma 5, TUIR relativamente alla deducibilità delle perdite su crediti e di cui all'art. 88, comma 4 ter, TUIR in tema di sopravvenienze attive detassate. Le citate agevolazioni fiscali sono infatti previste in modo specifico dall'art. 14, comma 5, D.L..

In particolare, per usufruire della agevolazioni previste dal TUIR, si sottolinea che il decreto dirigenziale del Ministero della Giustizia del 28 settembre 2021 in attuazione del decreto-legge n. 118/2021, nell'ambito della formulazione di proposte concrete per il superamento della crisi, rafforza la necessità di pubblicazione nel registro delle imprese del contratto o dell'accordo di cui all'art. 11, comma 1, lett. a) e c), o degli accordi di cui all'art. 11, comma 2, per l'applicazione di quei benefici fiscali di cui all'art. 14, comma 5, D.L. stesso.

Pertanto, nel caso in cui la procedura di composizione negoziata assistita della crisi abbia esito positivo, la stessa si cristallizza con l'accordo con i creditori, che deve avere forma scritta e deve essere reso pubblico con iscrizione nel registro delle imprese.

Al punto 9.7 del decreto dirigenziale di cui sopra è precisato che l'esperto nominato nella procedura di composizione negoziata della crisi dovrà ricordare all'imprenditore e alle parti interessate la necessità di pubblicare nel Registro Imprese alternativamente il contratto concluso con uno o più creditori o l'accordo sottoscritto dall'imprenditore, dai creditori e dall'esperto, di cui rispettivamente alla lett. a) e c) del comma 1 dell'art. 11, ovvero gli accordi di cui all'art. 11, comma 2, così come previsto dall'art. 14, comma 5, D.L.

L'art. 88 TUIR, nel disciplinare la tassazione delle sopravvenienze attive, prevede un trattamento specifico e differenziato nel caso di riduzione dei debiti delle imprese coinvolte in procedure concorsuali o di risanamento nel contesto di uno stato di crisi.

Dal punto di vista dell'IRES, la disciplina delle sopravvenienze attive è stata modificata dal D.lgs. 147 del 14 settembre 2015 recante misure per la crescita e l'internazionalizzazione delle imprese, in attuazione dell'art. 12 l. 11 marzo 2014, n. 23, che ha introdotto tra l'altro il nuovo comma 4 ter dell'art. 88 TUIR.

Come riportato dalla relazione illustrativa, tale nuovo comma distingue tra procedure di concordato fallimentare o preventivo liquidatorio e procedure di concordato di risanamento. Per le prime la sopravvenienza attiva è totalmente detassata, mentre, per le seconde, non costituisce sopravvenienza attiva la parte che eccede alcune componenti tributarie realizzate dalle imprese.

In particolare, il legislatore, per stabilire quale parte della sopravvenienza non assume rilevanza fiscale, precisa che è tale la quota che risulta sottraendo dalla sopravvenienza attiva stessa l'ammontare delle perdite, pregresse e di periodo, di cui all'art. 84, senza considerare il limite dell'ottanta per cento delle perdite trasferite al consolidato nazionale di cui all'art. 117 e non ancora utilizzate, della deduzione di periodo e dell'eccedenza relativa all'aiuto alla crescita economica, degli interessi passivi e degli oneri finanziari assimilati di cui al comma 4 dell'art. 96 TUIR.

Con la Risposta ad interpello del 23 novembre 2018, n. 85, l'Agenzia delle Entrate ha chiarito le modalità operative di tale disciplina non di facile definizione.

L'Agenzia ha precisato che “il contribuente, in relazione all'utilizzo della perdita d'esercizio, dovrà effettuare una variazione in diminuzione nel quadro RF nel modello della dichiarazione dei redditi per un importo pari alla differenza tra la sopravvenienza attiva e la perdita di periodo (calcolata senza tener conto della sopravvenienza attiva), le perdite trasferite al consolidato nazionale e non ancora utilizzate, e gli interessi passivi indeducibili di cui al comma 4 dell'art. 96 TUIR Per quanto concerne gli interessi passivi indeducibili di cui all'art. 96, comma 4, TUIR sottratti dalla sopravvenienza attiva, dovrà emergere un'apposita variazione in diminuzione. Nel periodo d'imposta successivo, l'ammontare degli interessi passivi indeducibili riportati dovrà essere ridotto per una quota pari a quelli utilizzati in applicazione del citato art. 88, comma 4-ter, TUIR”.

Con la Risposta a interpello del 27 maggio 2019 n. 160, è stato confermato dall'Agenzia delle Entrate che le perdite fiscali pregresse sono utilizzabili oltre l'80% al fine di individuare la quota di sopravvenienza detassata, e gli interessi passivi di cui all'art. 96, comma 4, TUIR sono soggetti alla medesima regola di consumazione integrale prevista per le perdite fiscali; pertanto, tali oneri finanziari devono ritenersi utilizzati, e non più riportabili negli esercizi successivi, a prescindere dai limiti ordinari imposti all'utilizzo da quest'ultima norma.

Fatte queste considerazioni, si osserva che le stesse valgono anche per la composizione negoziata della crisi di impresa.

Dal momento che la procedura è volta a superare lo stato di difficoltà temporanea dell'impresa e, quindi si presume che venga assicurata la continuità aziendale, non dovrebbe applicarsi la prima parte del comma 4-ter del citato articolo, laddove vengono considerate totalmente non imponibili le sopravvenienze attive derivanti dalla riduzione dei debiti dell'impresa in sede di concordato fallimentare o preventivo liquidatorio o di procedure estere equivalenti.

Al contrario, si dovranno applicare le disposizioni previste per le procedure di risanamento ovvero di concordato di risanamento, per gli accordi di ristrutturazione del debito omologato, per il piano attestato di risanamento, o per le procedure estere equivalenti, laddove sono considerate non imponibili le sopravvenienze attive per la parte che eccede le perdite pregresse e di periodo (di cui all'art. 84 TUIR), senza considerare il limite dell'80%, la deduzione di periodo e l'eccedenza relativa all'aiuto alla crescita economica, gli interessi passivi e gli oneri finanziari assimilati e le perdite trasferite al consolidato nazionale di cui all'art. 117 e non ancora utilizzate.

Considerato che l'obiettivo perseguito dalla composizione negoziata è il risanamento dell'impresa in crisi, l'impresa in procedura applicherà l'imponibilità parziale delle sopravvenienze da esdebitamento così come sopra descritto solo dalla data di pubblicazione nel registro imprese del contratto o accordo sopra citato. La pubblicazione in commento deve essere rispettata per evitare contestazioni da parte dell'Agenzia a causa di un aspetto formale.

In tal senso, seppur riferita a diversa procedura di risanamento, l'Agenzia delle Entrate, con la Risposta ad interpello del 10 maggio 2021, n. 319, ha escluso l'applicazione dell'art. 88, comma 4-ter, TUIR per le sopravvenienze attive da riduzione dei debiti contabilizzate in un periodo antecedente la pubblicazione del piano attestato (art. 67, comma 3, lett. d), l. fall.) nel registro delle imprese. A ulteriore conferma, la risposta all'interpello del 29 luglio 2021, n. 522 ribadisce la rilevanza della pubblicazione nel registro imprese del piano di risanamento quale condizione necessaria per l'applicabilità dell'agevolazione analizzata.

Le disposizioni appena descritte si applicano anche per le operazioni di cui al comma 4-bis dell'art. 88, ovvero relativamente alla rinuncia dei soci ai crediti che si considera sopravvenienza attiva per la parte che eccede il relativo valore fiscale (così Risposta dell'Agenzia delle Entrate ad interpello del 27 ottobre 2021, n. 745 e ad interpello n. 887 del 30 dicembre 2021).

Dal punto di vista IRAP, invece, i suddetti componenti positivi di reddito non dovrebbero mai avere rilevanza fiscale.

Secondo le indicazioni dell'OIC 12, a seguito dell'eliminazione dell'area straordinaria del conto economico, i componenti positivi di reddito derivanti da ristrutturazione del debito vanno inseriti nella parte finanziaria alla voce “C16d) Proventi diversi dai precedenti”; seguendo e interpretando le indicazioni fornite nell'OIC 19, anche la composizione negoziata dovrebbe rientrare in una delle procedure di ristrutturazione del debito e conseguentemente le sopravvenienze attive di tale natura non dovrebbero concorre alla determinazione della base imponibile IRAP.

Inoltre, così come ribadito da Assonime nella circolare 14/2017 sulle principali modifiche normative introdotte dal D.Lgs. 139/2015 e ulteriormente specificato nel documento di ricerca del 9 agosto della Fondazione dei dottori commercialisti, non è nemmeno invocabile il principio di correlazione, di cui all'art. 5, comma 4, D.Lgs. 46/1997, secondo cui concorrono alla formazione della base imponibile Irap anche i proventi e gli oneri classificabili in voci diverse da quelle rilevanti ai fini del tributo regionale ma correlati a componenti positivi e negativi del valore della produzione di periodi d'imposta precedenti o successivi.

Sulla mancata rilevanza IRAP dei proventi derivanti dallo stralcio di debiti, si sono espresse in maniera uniforme con quanto sopra esposto, in merito ai concordati preventivi, la risposta all'interpello n. 954-688 del 15 gennaio 2014 e la risposta a interpello DRE Lombardia 29 febbraio 2016 n. 904-211, e, relativamente agli accordi di ristrutturazione, la risposta ad un'istanza di interpello n. 910-78/2015, emessa dalla Direzione Regionale delle Marche.

Pertanto, secondo l'orientamento ormai consolidato dell'Agenzia delle Entrate, i componenti reddituali descritti non sono assoggettati a tassazione IRAP in applicazione del principio di correlazione, trattandosi di “proventi dipendenti da un aspetto di natura finanziaria (l'insolvenza del debitore) che è estraneo alla gestione caratteristica dell'impresa” (Circ. Assonime n. 14/2017).

Ai sensi dell'art. 14, comma 5, D.L. in esame, il creditore dell'impresa aderente alla composizione negoziata potrà applicare la disposizione di cui all'art. 101, comma 5, TUIR.

La norma (articolo 101 comma 5) stabilisce che le perdite su crediti sono deducibili "in ogni caso" se il debitore è assoggettato a procedure concorsuali e istituti assimilati, quali il fallimento, liquidazione coatta amministrativa, concordato preventivo, amministrazione straordinaria, accordi di ristrutturazione dei debiti omologati ai sensi dell'art. 182-bis l. fall. e piano attestato di risanamento ex art. 67, comma 3, lett. d), l.fall.

In virtù dell'art. 14, comma 5, tale norma è ora applicabile anche nel caso in cui il debitore è assoggettato a una procedura di composizione assistita della crisi d'impresa. La presunzione legale di deducibilità si verifica in virtù delle garanzie che procedure concorsuali e di risanamento delle imprese in crisi offrono sugli elementi di certezza di non totale solvibilità e sulla precisione dell'entità delle perdite. I requisiti di certezza e precisione della perdita sono entrambi rispettati in automatico nel caso delle procedure elencate dal legislatore del TUIR.

In merito al perimetro temporale entro cui il contribuente può dedurre fiscalmente le perdite su crediti nei confronti di soggetti sottoposti a procedure concorsuali, l'art. 13, comma 3, D.Lgs. 147/2015, ha precisato che le stesse possono essere dedotte fiscalmente a partire dall'anno di ammissione a tali procedure e fino all'esercizio in cui deve avvenire la cancellazione in bilancio dei crediti medesimi, in applicazione dei principi contabili adottati dall'impresa (in tal senso la risposta n. 12 del 21 settembre 2018 dell'Agenzia delle Entrate in cui si ribadisce che la competenza fiscale della perdita su crediti decorre dalla data di apertura della procedura e sino al momento in cui il credito deve essere cancellato dal bilancio).

Nel regime anteriore al D.Lgs. n. 147/2015 le perdite su crediti, nell'ipotesi di sottoposizione del debitore a procedure concorsuali, erano deducibili soltanto nell'esercizio coincidente con il momento di apertura della procedura, “in quanto è in tale fase che si concretizzano gli elementi certi e precisi di inesigibilità del credito maturato dall'impresa” (Cass., ord. 15 gennaio 2019, n. 775). Tale principio, però, è stato rivisto dalla Suprema Corte, la quale ha sancito che la deducibilità delle perdite su crediti nell'arco temporale che va dalla sentenza dichiarativa di fallimento alla data in cui il credito doveva essere cancellato dal bilancio si applica anche con riferimento agli esercizi anteriori al 2015, anno di introduzione delle nuove regole in base al decreto internazionalizzazione (Cass. 15218/2021).

Con il Principio di diritto del 29 dicembre 2021, n. 16, l'Agenzia delle Entrate ha precisato che la deduzione delle perdite su crediti vantati nei confronti di soggetti sottoposti a "procedure concorsuali" non è ammessa allorché la sua imputazione a conto economico avvenga in un periodo addirittura successivo a quello in cui, secondo la corretta applicazione dei principi contabili, si sarebbe dovuto procedere alla vera e propria cancellazione del credito dal bilancio (come in caso di avvenuta prescrizione del credito).

Pertanto, nell'ambito della procedura in esame, la perdita sembrerebbe essere certa e quindi deducibile nel periodo d'imposta in cui avviene l'iscrizione nel registro delle imprese del contratto o dell'accordo di cui all'art. 11 del DL.

D'altre parte, l'imputazione a perdita di un credito ritenuto inesigibile in tutto o in parte in virtù di elementi certi e precisi non è un'operazione che potrebbe consentire indebiti vantaggi al contribuente in quanto non determina “l'elusione delle prescrizioni sulla deducibilità di quel componente attivo” (Cass. 4 maggio 2018, n. 10685; Cass.16 novembre 2021, n. 34483). Inoltre, ai fini della deducibilità delle perdite su crediti vantati verso debitori assoggettati a procedure concorsuali (e “di risanamento”), spetta al contribuente provare che la relativa operazione sia correlata all'esercizio dell'impresa e che, quindi, la perdita sia dotata del requisito di inerenza (C.T. Prov. Reggio Emilia 31/08/2015 n. 351/3/15, C.T. Reg. Emilia Romagna 2 luglio 2018 n. 1841/13/18, Cass. 8 aprile 2019, n. 9784).

Un altro istituto che potrebbe essere applicato alla composizione negoziata, anche se non esplicitamente richiamato nella relativa normativa, è quello previsto dall'art. 113 TUIR in materia di conversione in azioni di nuova emissione dei crediti acquisiti da parte degli intermediari finanziari di imprese in temporanea difficoltà finanziaria.

L'art

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113 prevede che gli enti creditizi possono presentare istanza di interpello ex L. 212/2000 all'Agenzia delle Entrate, affinché non si applichi la disciplina della participation exemption (c.d. “pex”) per la cessione di partecipazioni derivanti dalla conversione in azioni dei crediti verso imprese in temporanea difficoltà finanziaria.

Con numerosi interpelli recenti (Risposta a interpello n. 727 del 18 ottobre 2021 e n. 867 del 28 dicembre 2021) l'Agenzia ritiene che anche gli strumenti finanziari partecipativi (SFP) ricevuti dalla banca a seguito della conversione dei crediti possono essere assimilati alle azioni ai fini dell'applicazione dell'art. 113 TUIR, purché siano idonei alla circolazione presso il pubblico e la loro remunerazione sia totalmente legata ai risultati economici dell'impresa emittente.

Si evidenzia che l'accoglimento dell'istanza di interpello presentata ai sensi dell'art. 113, implica che le partecipazioni in cui i crediti vengono convertiti siano fiscalmente equiparate ai crediti, a condizione che il valore dei crediti convertiti sia trasferito alle azioni ricevute.

Conseguentemente, ai componenti negativi, sia di origine realizzativa, sia di origine valutativa, connessi alle partecipazioni non si applicheranno le regole fiscali loro proprie bensì le disposizioni racchiuse nell'art. 101, comma 5 e nell'art. 106 TUIR.

Inoltre, secondo quanto chiarito dalla Circolare dell'Agenzia delle Entrate 3 agosto 2010 n. 42, al verificarsi delle condizioni di cui all'art

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113, nel caso in cui la società debitrice acceda a una procedura concorsuale richiamata dal comma 5 dell'art. 101 TUIR, “devono intendersi "automaticamente" riconosciute le condizioni di deducibilità delle perdite su crediti”.

Ai fini dell'applicazione dell'art

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113, le società debitrici devono essere in difficoltà transitorie nell'ambito di piani che prevedano il riequilibrio economico e finanziario della società (Circ. n. 42/E del 2010).

La nuova procedura di composizione negoziata della crisi d'impresa è attuabile in condizioni di difficoltà dell'impresa, allorquando le prospettive di risanamento risultano ragionevolmente perseguibili. Lo squilibrio patrimoniale o economico-finanziario che ne rendono probabile la crisi o l'insolvenza (art. 2, comma 1, DL) è quindi temporaneo per definizione. Alla luce di tali considerazioni, parrebbe quindi possibile considerare il debitore in composizione negoziata come soggetto “in temporanea difficoltà finanziaria” e far rientrare i relativi crediti nel perimetro di applicazione dell'art. 113 TUIR.

La corretta e tempestiva pubblicazione nel registro imprese del contratto o degli accordi di cui all'art. 11 D.L. n. 118/2021, è fondamentale per il buon esito, non solo dell'intera procedura di composizione negoziata della crisi, ma anche per l'applicazione di quei benefici fiscali previsti dal TUIR e richiamati dall'art. 14 D.L.

L'ordinanza n. 17142 del 2 dicembre 2021 del Tribunale di Brescia ha già preso posizione sulla necessità di rispettare l'iter della composizione che, seppur articolato, permette di usufruire di diversi benefici che dipendono dalle varie fasi della procedura stessa. Il Giudice ha infatti dichiarato inammissibile il ricorso, ex art. 7 DL, per la conferma delle misure protettive di cui all'articolo 6 a causa anche della mancata pubblicazione dell'istanza di composizione negoziata nel registro delle imprese (in senso analogo anche il Trib. Palermo 26 novembre 2021, n. 124).

Pertanto, in assenza della forma pubblicitaria prescritta dalla normativa in esame, le perdite su crediti si considerano indeducibili ai fini IRES, e le sopravvenienze attive conseguenti all'esdebitazione devono considerarsi integralmente tassabili.

Le agevolazioni fiscali e le altre misure premiali introdotte per stimolare l'interesse al nuovo istituto dovranno essere integrate e coordinate con la normativa esistente per dare maggiore garanzia anche alla platea delle imprese di più ridotte dimensioni che saranno coinvolte nei prossimi mesi. La legge n. 233/2021, di conversione del D.L. 152/2021, all'art. 30 sexies, ha infatti previsto l'introduzione di un meccanismo di segnalazione a carico dei creditori pubblici qualificati e rivolto ai contribuenti in situazioni di anomalia, invitando gli stessi a presentare istanza di composizione assistita della crisi.

Le norme fiscali del TUIR, nel richiamare gli istituti fallimentari e di risanamento a cui applicare la specifica normativa fiscale, non sono ancora adeguate alla terminologia utilizzata nel nuovo codice della crisi. L'intento del legislatore di creare un testo unico delle crisi d'impresa adeguandosi così agli ordinamenti europei, dovrà avere riflessi anche nella normativa fiscale, prevedendo le medesime agevolazioni per ogni istituto della crisi d'impresa.

L'adeguamento delle norme alla nuova procedura di risanamento (si ricorda che la composizione negoziata non è una procedura concorsuale) è quindi fondamentale per fornire garanzie, non solo al soggetto in difficoltà, ma anche per tutti gli stakeholder interni ed esterni all'azienda in crisi.

Si consideri per esempio la necessità di chiarire l'applicazione dell'art. 14, comma 5 bis, D.Lgs. 472/1997 in caso di cessione d'azienda (o di ramo) senza gli effetti di cui all'art. 2560, comma 2, c.c. previsto dall'art. 10, comma 1, lett. d), DL, laddove è prevista l'esenzione della solidarietà dei debiti tributari da parte del cessionario qualora la cessione dell'azienda avvenga nell'ambito di una procedura concorsuale, di un accordo di ristrutturazione dei debiti di cui all'art. 182 bis l.fall.di un piano attestato ai sensi dell'art. 67, comma 3, lettera d), del predetto decreto o di un procedimento di composizione della crisi da sovraindebitamento o di liquidazione del patrimonio. Seguendo le indicazioni fornite dall'Agenzia delle Entrate con la Consulenza giuridica n. 21 del 06/12/2019, l'estensione della disciplina di cui al comma 5-bis dell'art. 14 alla composizione negoziata potrebbe essere concessa, ma si dovrà attendere una conferma esplicita.

Come rilevato da attenta dottrina (Andreani G., in Norme & Tributi Plus, del 7 febbraio 2022), anche ai fini Iva, al contrario delle imposte dirette, nulla viene disciplinato dalla specifica normativa in merito all'emissione da parte del creditore delle note di variazione in diminuzione ex art. 26 D.P.R. 633/1972, che le disciplina solamente in presenza di alcune procedure concorsuali, senza citare la composizione negoziata della crisi di impresa. Pertanto, al creditore non sembrerebbe essere concesso recuperare l'IVA non percepita, a meno che non si ricorra ad altro istituto previsto dall'art. 26 di cui sopra.

Infine, ci si chiede se la cessione di un'azienda che accede alla procedura di composizione negoziata (il trasferimento dell'azienda in composizione negoziata può avvenire, non solo a conclusione delle trattative, ma già durante la procedura con autorizzazione del Tribunale) in cui vengono trasferiti anche immobili strumentali, possa rientrare nell'ambito di applicazione della nuova agevolazione prevista dalla Legge di bilancio di 2022 (L. 231/2021, art. 1, comma 237) in materia di tassazione di immobili strumentali trasferiti, qualora sia mantenuta la continuità aziendale durante la procedura. In breve, la norma prevede l'applicazione nella misura fissa complessiva di 600 euro di imposta di registro, ipotecaria e catastale per il trasferimento di immobili strumentali in caso di cessione d'azienda o di un ramo d'azienda subordinando la sua applicazione al rispetto di alcune condizioni, tra le quali, la “continuazione dell'attività” dell'azienda oggetto di cessione e il “mantenimento degli assetti occupazionali”.

Come chiarito dall'Agenzia delle Entrate con la Circolare n. 3/E del 4 febbraio 2022, l'agevolazione deve intendersi applicabile con riferimento alle sole aziende che: - nell'anno precedente, abbiano impiegato mediamente almeno 250 dipendenti (comma 225); - intendano procedere alla chiusura di una sede, di uno stabilimento, di una filiale, o di un ufficio o reparto autonomo situato nel territorio nazionale, con cessazione definitiva della relativa attività (comma 224); - prevedano di effettuare un minimo di 50 licenziamenti (comma 224).

Da quanto riportato dalla suddetta Circolare 3/2022, sarebbero escluse dall'ambito di applicazione dell'anzidetta disciplina, le aziende, datrici di lavoro, che si trovano in condizioni di squilibrio patrimoniale o economico-finanziario tale da renderne probabile la crisi o l'insolvenza, e che possono accedere alla procedura di composizione negoziata per la soluzione della crisi d'impresa di cui al d.l. 24 agosto 2021, n. 118, convertito, con modificazioni, dalla l. 21 ottobre 2021, n. 147.