Decadenza dall'agevolazione prima casa: irrilevante la forza maggiore

Qualora sia riconosciuta all'acquirente l'agevolazione prima casa, a condizione che egli stabilisca la propria residenza nel territorio del Comune dove si trova l'immobile acquistato nei diciotto mesi successivi all'acquisto, il trasferimento è onere che conforma un potere dell'acquirente e che va esercitato nel suindicato termine a pena di decadenza, sul decorso della quale nessuna rilevanza va riconosciuta ad impedimenti sopravvenuti, anche se non imputabili all'acquirente.

Un contribuente ha acquistato un immobile nel 2003 beneficiando delle agevolazioni fiscali per l'acquisto della prima casa.

A causa dell'omesso trasferimento della propria residenza nel Comune dove si trova l'immobile acquistato, nel termine di diciotto mesi stabilito dal legislatore (art. 1, nota II-bis della tariffa, parte prima, allegata al D.P.R. n. 131/1986 – testo unico in materia di imposta di registro), l'Agenzia delle Entrate ha revocato le agevolazioni fiscali per l'acquisto della prima casa.

Il contribuente ha impugnato l'avviso di liquidazione, adducendo ragioni di forza maggiore in ostacolo all'adempimento dell'obbligo di trasferimento. Nello specifico, il sopravvenuto fallimento, nel 2004, della società costruttrice dell'immobile avrebbe ostacolato il corso delle procedure amministrative funzionali al cambiamento della residenza.

La Commissione tributaria provinciale ha accolto il ricorso e quella regionale ha respinto l'appello dell'ufficio. L'Agenzia delle Entrate ha infine proposto ricorso avanti la Corte di Cassazione.

L'agevolazione prima casa si applica in presenza delle condizioni oggettive e soggettive individuate dalla nota II-bis all'art. 1 della Tariffa, Parte I, allegata al D.P.R. n. 131/86. Tali condizioni riguardano la natura dell'immobile, la sua ubicazione e la “novità” nel godimento dell'agevolazione da parte dell'acquirente.

La presenza di taluni requisiti deve essere dichiarata, a pena di decadenza, nell'atto di acquisto.

Quanto alla natura dell'immobile, deve trattarsi di immobile destinato ad uso di abitazione e accatastato come tale. Le unità immobiliari destinate ad uso abitativo sono quelle classificate o classificabili nelle categorie catastali da A/1 ad A/9 e A/11. L'agevolazione prima casa non può però essere richiesta per le abitazioni classificate nelle categorie A/1, A/8 e A/9 (considerate “di lusso”).

Quanto all'ubicazione, l'immobile deve essere situato, alternativamente:

• nel territorio del Comune in cui l'acquirente ha la propria residenza;
• nel territorio del Comune in cui l'acquirente stabilirà la propria residenza entro diciotto mesi dall'acquisto;
• nel territorio del Comune in cui il contribuente svolge la propria attività, se diverso da quello in cui risiede;
• nel territorio del Comune in cui ha sede o esercita l'attività il soggetto da cui dipende l'acquirente che si sia trasferito all'estero per motivi di lavoro;
• in qualsiasi Comune sul territorio italiano, se l'acquirente è cittadino italiano emigrato all'estero.

Per espressa previsione normativa, la volontà dell'acquirente di trasferire la propria residenza nel Comune in cui si trova l'immobile entro 18 mesi dall'atto deve essere dichiarata nell'atto di acquisto, a pena di decadenza (Agenzia delle Entrate, Circolare 29 maggio 2013, n. 18, § 3.10).

Trasferimento della residenza entro 18 mesi

Tralasciando le ipotesi dei cittadini emigrati all'estero, la normativa sull'agevolazione per l'acquisto della “prima casa” consente dunque al contribuente che non abbia residenza nel Comune ove è ubicata l'abitazione oggetto di acquisto agevolato di trasferire la sua residenza entro 18 mesi dalla data in cui stipula il contratto di acquisto.

Il trasferimento della residenza nel termine di legge è infatti requisito costitutivo del diritto alla agevolazione, per cui il mancato adempimento dell'obbligo di trasferimento fa venir meno il diritto all'agevolazione (Agenzia delle Entrate, Circolare 29 maggio 2013, n. 18, § 3.10).

Decorso il termine di 18 mesi dalla data dell'atto senza che il contribuente abbia provveduto a trasferire la residenza o a presentare all'ufficio dell'Agenzia un'istanza con la quale revoca la dichiarazione di intenti di cui sopra, si verifica la decadenza dall'agevolazione "prima casa" fruita in sede di registrazione dell'atto; ne consegue il recupero dell'imposta di registro ordinaria, con applicazione della sanzione pari al 30% sulla maggiore imposta dovuta, oltre agli interessi di mora (Agenzia delle Entrate, Risoluzione 31 ottobre 2011, n. 105).

Data del cambio di residenza ai fini della verifica del requisito

Con riferimento alla data del cambio di residenza, come precisato dall'Agenzia delle entrate nelle Circolari 12 agosto 2005 n. 38 e 29 maggio 2013 n. 18, esso si considera avvenuto nella stessa data in cui l'interessato presenta al Comune la dichiarazione di trasferimento della residenza, ai sensi dell'art. 18 co. 1 e 2 del D.P.R. 30 maggio 1989 n. 223, a nulla rilevando che l'acquirente, al momento dell'acquisto dell'immobile, non ne abbia ancora ottenuto il trasferimento in quanto la dichiarazione non è stata ancora evasa (Cass. civ., 19 dicembre 2002 n. 18077, Cass. civ., 11 febbraio 2011 n. 3507 e Cass. civ. 9 novembre 2012 n. 19561).

Forza maggiore

Non si decade dall'agevolazione nel caso in cui il trasferimento della residenza sia stato impedito da cause di forza maggiore.

Tanto è stato affermato in passato sia dall'amministrazione finanziaria che dalla giurisprudenza.

Con la sentenza 10 febbraio 2016, n. 2616 in commento, la Cassazione ritorna sul tema, escludendo questa volta la riconoscibilità della “forza maggiore” quale esimente dall'obbligo di stabilire la residenza, entro i 18 mesi successivi all'acquisto, a pena di decadenza, nel territorio del Comune dove si trova l' immobile acquistato.

Fino ad oggi, in diverse occasioni, sia l'Amministrazione finanziaria che la giurisprudenza hanno riconosciuto la “forza maggiore” come esimente rispetto alla decadenza dal beneficio fiscale per mancato trasferimento della residenza del contribuente acquirente.

Le indicazioni precedenti di prassi e giurisprundenza

L'Amministrazione finanziaria, con Risoluzione 1° febbraio 2002 n. 35, ha affermato che il verificarsi di un impedimento può evitare la decadenza dall'agevolazione se si tratta di un evento oggettivo, non prevedibile, tale da non poter essere evitato e caratterizzato dalla non imputabilità alla parte obbligata. Nel caso specifico l'evento era il sisma avvenuto in Umbria nel 1997.

Successivamente, con Risoluzione 10 aprile 2008 n. 140, l'Agenzia delle Entrate ha ribadito tale principio, affermando che, nel caso in cui l'acquirente di un immobile con le agevolazioni prima casa non trasferisca la propria residenza nel Comune in cui si trova l'immobile acquistato entro il termine dei 18 mesi dall'acquisto, non decade dall'agevolazione se il mancato trasferimento è dovuto ad una causa di forza maggiore, sopraggiunta in un momento successivo rispetto a quello di stipula dell'atto di acquisto dell'immobile. Nel caso di specie, l'acquirente non aveva potuto stabilire la propria residenza nell'immobile a causa di infiltrazioni d'acqua provenienti dal tetto, in conseguenza delle quali la casa era stata dichiarata inagibile e inabitabile.

Da quanto sopra, si può trarre il principio secondo il quale la decadenza dall'agevolazione non opera in caso di forza maggiore, identificando la stessa come evento oggettivo, non prevedibile, tale da non poter essere evitato e caratterizzato dalla non imputabilità alla parte obbligata.

Con riferimento alle pronunce di giurisprudenza, si cita la Corte di Cassazione, sentenza 7 giugno 2013 n. 14399, secondo la quale non decade dall'agevolazione il contribuente che non trasferisce la residenza in quanto i lavori di ristrutturazione, avviati sul fabbricato, sono stati sospesi dalla Soprintendenza a causa del rinvenimento di reperti archeologici.

Numerose sono poi le pronunce della giurisprudenza di merito, nelle quali sono individuate diverse ipotesi nelle quali si ritiene sussistere la causa di forza maggiore.

Dall'altro canto, in diverse situazioni la giurisprudenza non ha riconosciuto l'esimente della forza maggiore.

Si cita tra le altre la sentenza Cass. civ., 17 ottobre 2005 n. 20066, nella quale si afferma che il mancato rilascio da parte del Comune, nel termine di 18 mesi, della concessione edilizia in sanatoria, non costituisce causa di forza maggiore, restando il mancato trasferimento della residenza nei termini di legge imputabile al contribuente, il quale ha consapevolmente dichiarato di trasferire la residenza pur nel rischio di non poter legittimamente utilizzare l'immobile come abitazione in caso di mancato rilascio della concessione.

Ancora, con la sentenza 9 giugno 2010 n. 13800, la Cassazione ha affermato che non è causa di forza maggiore il protrarsi dei lavori di ristrutturazione nell'immobile agevolato. Tale situazione non sarebbe sufficiente, di per sé, a configurare un'ipotesi di forza maggiore idonea a giustificare il mancato trasferimento della residenza nel Comune in cui si trova l'immobile. Pertanto, il contribuente in tal caso decade dall'agevolazione, a meno che non dimostri che per lui era impossibile prendere la residenza in un altro immobile nel Comune in cui si trova l'immobile agevolato.

Come evidente da quanto sopra esposto, si può riepilogare come segue.

In via generale, è riconosciuta la “causa di forza maggiore” come esimente rispetto alla decadenza dal beneficio fiscale per mancato trasferimento della residenza del contribuente acquirente.

La questione verte piuttosto sull'analisi del singolo caso concreto e pertanto sulla verifica delle circostanze di fatto, ai fini di poter affermare la sussistenza della causa di forza maggiore. A tal riguardo, le diverse pronunce di merito e di legittimità si sono susseguite individuando di volta in volta le varie fattispecie in cui si può ritenere esistente o meno la forza maggiore.

La sentenza Cass. civ. n. 2616/2016

Ora invece, la sentenza della Cassazione n. 2616 del 10 febbraio 2016, in commento, afferma che il contribuente che non sia riuscito a trasferire la sua residenza non può in alcun caso addurre ragioni di forza maggiore.

Secondo la Suprema Corte, “è il contribuente ad essere titolare di una situazione giuridica attiva, che è il potere di produrre, mediante l'attività in questione (cioè il trasferimento di residenza), che assume la configurazione di onere, l'impedimento di un effetto giuridico svantaggioso, ossia il venir meno del presupposto dell'agevolazione”. In tal caso, l'ordinamento limita nel tempo la possibilità del soggetto di produrre un effetto giuridico a sé favorevole, o d'impedirne uno a sé sfavorevole; il mancato compimento dell'atto entro il termine fissato si presenta come decadenza avete dimensione oggettiva.

Ancora, secondo la Cassazione, la ratio della norma tributaria è quella di prevedere, in senso antielusivo, che un beneficio fiscale deve essere ancorato a un dato certo, certificativo della situazione di fatto enunciata nell'atto di acquisto.

In definitiva, il trasferimento della residenza entro il termine è onere che conforma un potere dell'acquirente e che va esercitato a pena di decadenza, non avendo alcuna rilevanza l'esistenza di impedimenti sopravvenuti, anche se non imputabili all'acquirente.

Tale pronuncia si pone in modo diverso rispetto al passato, non riguardando la configurabilità o meno della forza maggiore in un caso specifico, ma negando all'origine che si possa evitare la decadenza dell'agevolazione “prima casa” in caso di mancato rispetto del requisito della residenza nei termini di legge, ancorché per fatti non imputabili all'acquirente.

Secondo tale impostazione, non essendo espressamente previste dalla norma, non esistono eccezioni al termine di 18 mesi per il trasferimento della residenza.