IVA: rapporto tra aggio o ricavo fisso e il cd. “regime speciale monofase”

Si chiede di sapere il rapporto esistente tra le imprese operanti in attività ad aggio o ricavo fisso e il cd. “regime speciale monofase” previsto in ambito IVA.

Come noto, “aggio” o “ricavo fisso” può essere fatto pari al ricavo che un'impresa ottiene dalla commercializzazione di un output al netto del costo dalla stessa sostenuto per acquisirlo dal proprio fornitore. In questo senso, richiamandosi anche a quanto definito per gli studi di settore (v. ad esempio la Circolare Ministeriale del 3 luglio 2000, n. 134), per le loro caratteristiche sono fatte rientrare tra quelle ad aggio o ricavo fisso le seguenti attività:

• “la rivendita di carburante e la rivendita di lubrificanti effettuata dai distributori stradali di carburante;
• la rivendita, in base a contratti estimatori, di giornali, libri e periodici, anche su supporti audio videomagnetici;
• la vendita di valori bollati e postali, generi di monopolio, marche assicurative e valori similari, biglietti delle lotterie, gratta e vinci;
• la gestione di ricevitorie totocalcio, totogol, totosei, totip, tris, formula 1, ecc.;
• la vendita di schede e ricariche telefoniche, abbonamenti, biglietti e tessere per i mezzi pubblici, viacard, tessere per parcheggi, schede prepagate “pay per-view”;
• la gestione di concessionarie superenalotto, lotto e simili;
• la riscossione di bollo auto, canone Rai e multe” (L. Dal Prato, D. De Giorgi, G. Falco, F. Pauselli (a cura di), Studi di Settore 2015. Guida Operativa, Verona, 2015).

Ciò premesso, dal punto di vista dell'imposta sul valore aggiunto (IVA) gran parte delle suddette attività sono ricomprese all'interno del cd. “regime speciale monofase”, il quale:

1. derogando “al principio generale secondo cui l'IVA va applicata nei vari scambi commerciali tramite il metodo della rivalsa e della detrazione [definiti rispettivamente dagli articoli 18 e 19 del d.P.R. n. 633/1972;
2. prevede che: l'imposta [venga] applicata soltanto all'origine [rectius, alla fonte] e non anche nelle successive fasi della commercializzazione” (A. Zappi, Rivendita di generi di monopolio, in L'IVA, Milano, 2005).

Pertanto, se nel regime ordinario l'IVA è destinata a “ricadere” sul consumatore finale, nel cd. “regime speciale monofase” tale effetto viene “addossato” sul primo acquirente-rivenditore, il quale, pertanto, diviene l'ultimo dei soggetti a dover corrispondere al proprio fornitore l'IVA sugli acquisti.

In termini pratici, la disposizione che governa il cd. “regime speciale monofase” è l'art. 74 del d.P.R. n. 633/1972, il quale, ai fini che qui rilevano, al 1° comma stabilisce che l'IVA “è dovuta:

• per il commercio di sali e tabacchi… dall'Amministrazione [autonoma dei monopoli dello Stato], sulla base del prezzo di vendita al pubblico…;
• per il commercio dei fiammiferi… dal Consorzio [industrie fiammiferi o, per i fiammiferi di provenienza comunitaria, dal soggetto che effettua la prima immissione al consumo], sulla base del prezzo di vendita al pubblico…;
• per il commercio di giornali quotidiani, di periodici, di libri, dei relativi supporti integrativi e di cataloghi, dagli editori sulla base del prezzo di vendita al pubblico, in relazione al numero delle copie vendute…;
• per le prestazioni dei gestori di telefoni posti a disposizione del pubblico, nonché la vendita di qualsiasi mezzo tecnico, ivi compresa la fornitura di codici di accesso, per fruire di servizi di telecomunicazione, fissa o mobile, e di telematica, dal titolare della concessione o autorizzazione ad esercitare i servizi, sulla base del corrispettivo dovuto dall'utente o, se non ancora determinato, sulla base del prezzo mediamente praticato per la vendita al pubblico in relazione alla quantità di traffico telefonico messo a disposizione tramite il mezzo tecnico…;
• per la vendita di documenti di viaggio relativi ai trasporti pubblici urbani di persone o di documenti di sosta relativi ai parcheggi veicolari, dall'esercente l'attività di trasporto ovvero l'attività di gestione dell'autoparcheggio, sulla base del prezzo di vendita al pubblico”.

Conseguenza di quanto scritto è che la successiva operazione di rivendita dell'output dal primo rivenditore, ai successivi (eventuali) rivenditori, sino al consumatore finale diviene non imponibile ai fini IVA (v. 2° comma dell'art. 74 del d.P.R. n. 633/1972), mentre rimane pienamente valido per il primo rivenditore il diritto alla detrazione ex art. 19 del d.P.R. n. 633/1972 dell'IVA sugli acquisti di output e, come per i successivi (eventuali) rivenditori, dell'IVA sugli altri acquisti. In particolare, a quest'ultimo riguardo, la Circolare Ministeriale del 17 maggio 2000, n. 98/E (v. punto 3.2.2), sottolinea come l'essere assoggettati al cd. “regime speciale monofase” non limiti in alcun modo “il diritto alla detrazione dell'imposta anche se esse non sono soggette agli obblighi di fatturazione, registrazione e dichiarazione. Pertanto, in presenza di effettuazione anche di operazioni esenti non occasionali, il rivenditore dei suddetti beni dovrà operare il calcolo del pro-rata di detraibilità di cui all'art. 19-bis del d.P.R. n. 633/1972 computando le suddette operazioni tra quelle che danno diritto alla detrazione dell'imposta in base ai dati risultanti dalla propria contabilità aziendale... Le suddette operazioni ai fini del calcolo del pro-rata devono essere computate in base al corrispettivo che, sulla base degli accordi contrattuali [vuoi anche eventuali tariffe], è dovuto al rivenditore. A seconda dei casi questo può essere costituito da un aggio sulle vendite, ovvero dall'intero prezzo di rivendita praticato al pubblico. [Tutto ciò, ben inteso che,] Ai fini delle imposte dirette, le operazioni di rivendita dei prodotti in questione vanno contabilizzate a costi e ricavi [, con l'effetto che] assume quindi rilievo l'intero corrispettivo della rivendita e non l'aggio”.

In collegamento con quanto sin qui scritto, va ancora osservato come tra le attività ad aggio o ricavo fisso non rientranti nel cd. “regime speciale monofase” non tutte siano comunque assoggettate a IVA. Invero, alcune di esse non sono imponibili a mente dell'art. 2, co. 3, del d.P.R. n. 633/1972 (v. le cessioni di valori bollati e postali, marche assicurative e similari, le cessioni di beni soggette alla disciplina dei concorsi e delle operazioni a premio di cui al R.D.L. 19 ottobre 1938, n. 1933, convertito nella L. 5 giugno 1939, n. 937, e successive integrazioni o modificazioni, o, ancora, i tributi, come il bollo auto, e le sanzioni, le multe), mentre altre sono invece esenti ex art. 10 del d.P.R. n. 633/1972 (v. le operazioni relative all'esercizio del lotto, delle lotterie, ecc.). Queste ultime (ossia quelle esenti ex art. 10 del d.P.R. n. 633/1972), laddove svolte in maniera non occasionale dall'impresa, incidono, come visto (v. supra), nel calcolo del pro-rata di detraibilità nei termini indicati dall'art. 19-bis del d.P.R. n. 633/1972.