L'accesso del fisco presso la sede del contribuente

Nelle ipotesi di accesso dei funzionari dell'Amministrazione finanziaria nei locali adibiti ad attività commerciali, è sufficiente che il soggetto che viene delegato ad assistere alle operazioni di verifica sia investito di uno specifico incarico, che può anche essere conferito telefonicamente, nel caso in cui il titolare si trovi fuori sede, a patto che detto specifico incarico sia menzionato nel p.v.c.

Inoltre, per accedere nei locali adibiti all'esercizio di attività commerciali non è necessaria la presenza del titolare, perché solo l'accesso presso i locali adibiti all'esercizio di arti e professioni deve essere eseguito alla presenza del titolare dello studio.

La fattispecie in commento riguarda la legittimità di un accesso, eseguito presso la sede di una s.r.l., non in presenza del legale rappresentante della società, bensì del consulente fiscale della stessa, delegato telefonicamente da un socio che, pur non amministratore, si qualificava ai verificatori, sempre telefonicamente, come procuratore speciale della società, investito di tale potere da apposita delibera assembleare.

Segnatamente, detto socio non amministratore, contattato via telefono al momento dell'accesso, riferiva che, non potendo presenziare alle operazioni di verifica, conferiva delega al consulente fiscale a presenziare alle operazioni svolte presso la sede sociale.

Il socio non amministratore riferiva ai verificatori, inoltre, di parlare anche a nome del fratello amministratore e, di concerto con lo stesso, incaricava il consulente ad assistere alle operazioni di verifica ed a ricevere in notifica il relativo p.v.c.

I verificatori si accordavano, con detto socio, per formalizzare per iscritto la procura rilasciata al consulente fiscale in un successivo momento, con l'accortezza che tale circostanza sarebbe stata menzionata all'interno del verbale.

Il consequenziale avviso di accertamento veniva impugnato innanzi la competente CTP, che accoglieva il ricorso per difetto di motivazione della pretesa, sostenendo che non vi era prova che il p.v.c. fosse stato preventivamente portato a conoscenza della società contribuente.

L'appello proposto dall'Amministrazione veniva rigettato dalla CTR, per la quale l'accesso era avvenuto in presenza di persona ch'era stata delegata da soggetto sfornito dei relativi poteri, e quindi era riscontrabile una violazione del contraddittorio in sede di verifica.

L'accesso presso la sede del contribuente è uno strumento d'indagine che consente all'Amministrazione finanziaria la ricerca di documenti, informazioni e qualsiasi altra circostanza che possa far emergere indizi o prove di evasione. L'istituto è disciplinato dagli artt. 35, Legge n. 4/1929 e art. 52, d.P.R. n. 633/1972.

La legge prevede diversi gradi di formalità a seconda del luogo in cui avviene l'accesso: per i locali adibiti all'esercizio di attività commerciali, agricole o industriali, è sufficiente l'autorizzazione del capo dell'ufficio dai cui dipendono i verificatori, la quale deve indicare lo scopo dell'accesso.

Diversamente, per accedere nei locali dove vengono svolte arti o professioni, è necessaria la presenza del “titolare dello studio” o di un “suo delegato”.

Infine, per l'accesso presso locali che siano adibiti anche ad abitazione, è necessaria “anche l'autorizzazione del procuratore della Repubblica”.

Nel caso di specie, la CTR aveva ritenuto che l'accesso fosse eseguito in assenza sia del legale rappresentante della società, sia di soggetto da lui delegato, essendo inefficace la delega al professionista, pur menzionata nel p.v.c., in quanto rilasciata da soggetto sfornito del potere di rappresentare l'ente.

La prima questione posta dalla Corte di Cassazione riguarda, quindi, le formalità che devono sorreggere il conferimento della delega da parte del contribuente in caso di accesso in sua assenza. La questione concerne, in buona sostanza, la validità di una delega conferita telefonicamente da un soggetto che, pur non amministratore, sia in qualche modo investito del potere di rappresentare l'ente sociale.

La seconda questione affrontata dalla sentenza in commento concerne la necessità – o meno – della presenza del legale rappresentante di una società al momento dell'accesso dei verificatori.

La questione si pone perché, come detto, durante l'accesso non era presente il legale rappresentante della società, bensì il consulente fiscale della stessa, delegato telefonicamente da un procuratore speciale della società medesima.

Con riferimento alla prima questione, cioè relativamente alle formalità che devono essere rispettate in sede di accesso da parte dei verificatori, la Corte di Cassazione ha stabilito che, in tema di accesso, non sono previsti particolari requisiti di forma, perché è sufficiente che il soggetto delegato agisca sulla base di uno specifico incarico.

Pertanto, detto incarico può anche essere conferito telefonicamente, purché di ciò sia data contezza nel processo verbale di constatazione.

La posizione espressa dalla sentenza in commento appare d'interesse perché i precedenti in tema di accesso, a quanto consta, non avevano ancora preso in considerazione tale ipotesi, essendo la giurisprudenza maggioritaria pronunciatasi sulle formalità che devono assistere l'autorizzazione rilasciata ai verificatori dal capo dell'ufficio.

In buona sostanza, per la Suprema Corte, “nell'iter seguito dai verbalizzanti non è riscontrabile alcuna violazione”, perché il conferimento dell'incarico a presiedere le operazioni di verifica ad un soggetto terzo, in assenza di espressa previsione normativa, può avvenire per il tramite del telefono.

Per quanto concerne la seconda questione, cioè quella relativa alla necessaria presenza (o meno) del legale rappresentante della società al momento dell'accesso, la Corte di Cassazione ha stabilito che la presenza del “titolare dell'impresa” o, comunque, del legale rappresentante della società, non è necessaria al momento dell'accesso, perché solo gli accessi presso i locali dove vengono esercitate arti e professioni devono essere eseguiti in presenza del “titolare dello studio o di un suo delegato”, pena l'illegittimità dell'accesso stesso.

Per la Cassazione, quindi, la CTR si è mossa da una premessa teorica errata, e cioè che, in caso di accesso presso locali adibiti ad attività commerciali, fosse necessaria la presenza del “titolare dell'impresa”, quando l'art. 52, d.P.R. n. 633/1972, prevede l'obbligo di eseguire l'accesso in presenza del titolare dello studio o di un suo delegato solo nei casi di accessi presso locali dove si svolgono arti o professioni. Quando si accede nella sede di una società di capitali, per la Cassazione, non è quindi richiesta detta presenza.

La sentenza in commento, per quanto raggiunga un obiettivo concreto condivisibile, segue un iter argomentativo un pò tortuoso.

A parere di chi scrive non sono ravvisabili profili critici in ordine alla possibilità, in capo ad un soggetto non amministratore sociale, di conferire “delega” al consulente fiscale, anche via telefono, per il solo fatto che lo stesso non sia amministratore della società.

Ciò perché nelle s.r.l. è possibile la c.d. delega di poteri, nel senso che l'atto costitutivo può prevedere la possibilità di delegare atti, o determinate categorie di atti, a soggetti terzi non amministratori, purché muniti di apposita procura rilasciata dall'organo amministrativo nella forma di scrittura privata autenticata ex art. 2206, c.c.

La predetta facoltà, pur se prevista per le sole società per azioni, si ritiene applicabile anche alle società a responsabilità limitata.

Nel caso di specie, da quanto si evince dalla sentenza in commento, l'incarico al consulente fiscale è stato conferito da un procuratore speciale della società, investito della “rappresentanza legale” da apposita delibera assembleare. Pertanto, il risultato concreto a cui giunge la sentenza in commento risulta condivisibile.

Quello che appare criticabile, invece, è l'affermazione per cui non sarebbe necessaria la presenza del legale rappresentante della società al momento dell'accesso nei locali dell'impresa: la tesi espressa dalla Suprema Corte appare smentita dal tenore letterale degli artt. 52, d.P.R. n. 633/1972 e art. 12, L. n. 212/2000.

Difatti, dette norme prevedono espressamente che di ogni accesso deve essere redatto processo verbale da cui risultino “le richieste fatte al contribuente o a chi lo rappresenta”, e che il verbale deve essere sottoscritto “dal contribuente o da chi lo rappresenta”.

È ovvio che, nel caso di specie, il “contribuente” è la società, la quale si interfaccia coi terzi per il tramite del rappresentante legale; sarà costui, o il soggetto da questi delegato, che presiederà alle operazioni di verifica e che firmerà il verbale.

Pertanto, se è vero che il procuratore speciale della società, ancorché non amministratore della stessa, può delegare validamente il consulente fiscale a presenziare alla verifica, non risulta condivisibile l'assunto della Suprema Corte per cui non risulta necessaria la presenza del “titolare dell'impresa” (come definito nella sentenza) in caso di accesso, essendo proprio le norme richiamate a prevedere la presenza del “contribuente”, che nella società di capitali è il legale rappresentante.

Si ricorda, del resto, che per ciascun accesso deve essere redatto apposito verbale e dallo stesso devono risultare le ispezioni e le rilevazioni eseguite, le richieste fatte “al contribuente” o a chi lo rappresenta e le risposte ricevute.

Ciò perché, come evidenziato dalla migliore dottrina, nelle verifiche fiscali è importante, per la posizione del contribuente, che questi ponga in essere un comportamento attivo affinché l'eventuale inerzia dello stesso non assuma, in senso atecnico, valore confessorio.

In virtù di ciò, non si vede come si possa procedere ad un accesso in assenza del legale rappresentante della società, che altro non è che il contribuente stesso, la cui presenza è richiesta direttamente dagli artt. 52, d.P.R. n. 633/1972 e art. 12, L. n. 212/2000.

Appare più corretto sostenere che, se il contribuente è un'impresa collettiva, questa può essere verificata solo alla presenza di un soggetto che, validamente, sia in grado di far verbalizzare le proprie richieste al momento dell'accesso.

Pena, l'illegittimità della verifica.