ONLUS: esente dal contributo unificato l'atto che è esercizio dell'attività statutaria

Le associazioni Onlus possono godere dell'esenzione dal pagamento del contributo unificato, per i giudizi dalle stesse promosse dinnanzi agli organi giurisdizionali, a condizione che ricorrano contestualmente i requisiti di associazione di volontariato statutariamente costituita esclusivamente per fini di solidarietà e che vi sia connessione dell'atto del quale si chiede l'esenzione con lo svolgimento dell'attività istituzionale dell'associazione medesima.
Ciò per effetto del rinvio dinamico dell'art. 10 del DPR n. 115 del 2002 “Testo Unico in materia di spese di Giustizia”, alla legge quadro sul volontariato n. 266 del 1991, che all'art. 8 disciplina le “agevolazioni fiscali” in favore delle stesse associazioni.

L' associazione Onlus “Codacons” di Roma impugnava dinnanzi alla Commissione Tributaria Regionale del Lazio, una sentenza con la quale la competente Commissione Tributaria Provinciale aveva rigettato l'impugnazione della stessa contro un invito al pagamento a titolo di liquidazione di contributo unificato.

Il Codacons eccepiva (così come già dedotto anche in primo grado) la sussistenza del diritto all'esenzione dal pagamento del Contributo Unificato per le associazioni di volontariato in quanto atto esente da imposta di bollo in virtù del combinato disposto degli artt. 1 e 8, comma 3, della Legge n. 266 del 1991 (legge quadro sul volontariato) e dell'art. 10 del DPR 115 del 2002 (T.U. in materia di spese di Giustizia), sostenendo inoltre vizi propri dell'intimazione impugnata.

Con Ordinanza n. 861/1/2013, i giudici della CTR Lazio ritenevano la questione sollevata dal Codacons, riguardante la mancata espressa previsione, nell'art. 10 del DPR n. 115 del 2002 della relativa esenzione riferita agli atti giudiziari, non manifestamente infondata, il Giudizio veniva quindi sospeso con rimessione al vaglio della Corte Costituzionale.

Con ordinanza costituzionale n. 91/2015 la questione veniva dichiarata inammissibile in quanto non era stata espressamente censurata la disposizione che direttamente disciplina i casi di esenzione dal pagamento del contributo unificato (art. 10 DPR n. 115 del 2002).
Con la pronuncia in commento i Giudici di seconda istanza, hanno quindi rigettato le eccezioni riguardando i vizi propri dell'atto impugnato, ed hanno riconosciuto l'invocato diritto all'esenzione dal pagamento del contributo unificato argomentato che le associazioni di volontariato, tra le quali le Onlus, sono esentate dal pagamento del Contributo Unificato per effetto del rinvio dinamico dell'art. 10 del DPR n. 115 del 2002 “Testo Unico in materia di spese di Giustizia”, alla legge quadro sul volontariato n. 266 del 1991, la quale all'art. 8, disciplina le “Agevolazioni fiscali” in favore delle stesse associazioni.

Le questioni in esame sono le seguenti:

a) alle associazioni di volontariato, tra le quali le Onlus, spetta l'esenzione dal pagamento del contributo unificato al verificarsi del presupposto di imposta di cui all'art. 9 del DPR n. 115 del 2002, ovvero all'atto di iscrizione a ruolo di un giudizio?;

b) quali sono i requisiti soggettivi e oggettivi, riferiti sia all'associazione che all'atto del quale si chiede l'esenzione, che devono ricorrere (rectius concorrere), affinchè possa darsi luogo a tale esenzione?

La Legge n. 266 del 1991 (legge quadro sul volontariato), all'art. 8 disciplina le “agevolazioni fiscali” delle quali le associazioni di volontariato possono godere e dispone espressamente che “gli atti costitutivi delle organizzazioni di volontariato di cui all'art. 3, costitute esclusivamente per fini di solidarietà, e quelli connessi allo svolgimento delle loro attività, sono esenti dall'imposta di bollo e dall'imposta di registro”.

L'art. 9 del DPR n. 115 del 2002 dispone che il contributo unificato è dovuto “...per l'iscrizione a ruolo per ciascun grado di giudizio..”, pertanto presupposto dell'imposta è “l'iscrizione a ruolo”.
Come rilevato nella sentenza in commento, l'esenzione è definita, sotto il profilo soggettivo dall'ambito delle associazioni di volontariato “costituite esclusivamente per fini di solidarietà”, e sotto quello oggettivo dall'ambito degli atti esenti che sono indicati esclusivamente negli atti costitutivi e negli atti “connessi allo svolgimento delle attività delle associazioni stesse".

A parere dei Giudici Tributari di appello del Lazio “... per l'esenzione dell'imposta di bollo prevista dalla normativa sul volontariato due requisiti necessitano contestualmente:

1) la qualità di associazione di volontariato costituita esclusivamente per fini di solidarietà;
2) la connessione dell'atto, del quale si pretende l'esenzione – rispetto allo svolgimento delle attività dell'associazione medesima.

Conseguentemente, per effetto del rinvio dell'art. 10 del DPR n. 115 del 2002 a tale disposizione, nel ricorrere il requisito soggettivo, l'iscrizione a ruolo richiesta dall'associazione di volontariato, dovrà considerarsi esente dal pagamento del contributo unificato quando essa costituisca un “...atto connesso allo svolgimento delle attività dell'associazione stessa...”.

Il Collegio di seconda istanza ha ritenuto che tale connessione sia riscontrabile ogni qualvolta che in base a disposizioni statutarie e di legge vigenti, la tutela giurisdizionale dei diritti e degli interessi azionati dall'associazione con il processo costituisce uno dei fini statutari, e, dunque, in quei casi in cui il processo sia stato promosso dall'associazione stessa a tutela di un interesse a lei statutariamente affidato.
Con la sentenza in commento i Giudici della CTR Lazio hanno ritenuto che nei casi nei quali la promozione di un giudizio, il cui atto iniziale – iscrizione a ruolo – costituisce il presupposto di imposta per il contributo unificato, rappresenti un atto strumentale all'attuazione dei fini dell'associazione, non può dirsi che l'atto di iscrizione a ruolo non configuri un atto “...connesso allo svolgimento della attività, realizzando anzi tale connessione nel suo più forte grado, quello della diretta strumentalità ai fini dell'associazione medesima...”.

A sostegno delle proprie argomentazioni i Giudici della CTR Lazio hanno osservato che la Legge n. 266 del 1991 (legge quadro sul volontariato) art. 8, comma 3, (che disciplina le agevolazioni fiscali in favore delle associazioni di volontariato) e art. 10 del D.P.R. n. 115 del 2002 “Testo Unico in materia di spese di Giustizia”, che ad esso rinvia ai fini dell'esenzione del contributo unificato, hanno “... lo scopo di alleviare il peso dell'imposizione sugli atti che realizzano l'attività dell'associazione, in un'ottica di solidarietà dello Stato con gli copi di interesse pubblico connessi al riconoscimento dell'associazione come “associazione di volontariato” e tutela delle categorie deboli da essa rappresentata...”

L'interpretazione della volontà del Legislatore:

Il Collegio è pervenuto a tale conclusione attraverso un processo interpretativo della volontà del legislatore.
Ed infatti, si legge nella motivazione che “...una diversa interpretazione, che escluda gli atti di promovimento della tutela giurisdizionale degli interessi medesimi dai processi esenti dal contributo unificato, risulta stridere in maniera inaccettabile con l'intenzione del legislatore, e risolversi in una previsione di esenzione priva di possibilità concreta di attuazione...non si vede, infatti, come l'attività dell'associazione finalizzata per statuto alla tutela di determinati diritti ed interessi possa concretamente svolgersi se non (anche) con il promuovimento dell'azione giudiziaria a tutela dei medesimi...”.

I Giudici della CTR Lazio hanno argomentato la propria decisione rilevando inoltre che nel 1998 alla già citata Legge n. 266 del 1991 si era aggiunta la modifica della tabella A allegata al D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 642, recante disciplina dell'imposta di bollo, che individua “Gli atti, documenti e registri esenti dall'imposta di bollo in modo assoluto”.
In tale elenco, l'art. 27–bis, aggiunto con il D.lgs n. 460 del 1997 ed in vigore dal 2 gennaio 1998, ha incluso gli “Atti, documenti, istanze, contratti, copie anche se dichiarati conformi, estratti, certificazioni, dichiarazioni e attestazioni poste in essere o richiesti da organizzazioni non lucrative di utilità sociali (ONLUS) e dalle federazioni sportive ed enti di promozione sportiva riconosciuti dal CONI”.

Le conclusioni dei Giudici:

Sulla scorta di tali considerazioni Giudici della CTR Lazio hanno quindi concluso osservando che “...alle associazioni di volontariato costituite esclusivamente per i fini di solidarietà spetti, in base all'art. 10 del DPR n. 115 del 2002, l'esenzione dal pagamento del contributo unificato limitatamente ai processi intentati per la tutela giurisdizionale dei diritti che rientrano in quelli la cui tutela è assunta a scopo istituzionale dell'associazione dal proprio Statuto...”
Il diritto all'esenzione è direttamente previsto e accordato dall'art. 10 del DPR n. 115 del 2002, attraverso il rinvio dinamico dei casi di esenzione dal contributo unificato alle fattispecie esenti dall'imposta di bollo di cui all'art. 8 della Legge n. 266 del 1991.

L'Ordinanza di rimessione alla Corte Costituzionale

Come già detto i Giudici della CTR Lazio, con ordinanza 86/1/2013, del 04 luglio 2013 partendo dal presupposto che dall'elenco degli atti indicati dall'art. 21–bis del DPR n. 642 del 1972 ai fini dell'esclusione dall'imposta di bollo (al quale fa rinvio l'art. 10 del DPR n. 115 del 2002), sono esclusi gli atti processuali, avevano ritenuto non manifestamente infondato la questione della mancata espressa previsione nell'art. 10 in parola, della relativa esenzione, come sollevata dal Codacons.
La Consulta, con ordinanza costituzionale n. 91/2015 non è però entrata nel merito della questione sottopostale dichiarando la questione inammissibile in quanto non era stato espressamente censurato l'art. 10 del DPR n. 115 del 2002 che espressamente disciplina i casi di esenzione del pagamento del contributo unificato.

L'esame delle argomentazioni sottese all'ordinanza di rimessione in parola agevola la comprensione del percorso logico-giuridico seguito dai giudici della CTR Lazio nell'affrontare l'intera controversia: prima nel sollevare la questione di costituzionalità e poi nell'accogliere le doglianze del Codacons.
Per una migliore comprensione della pronuncia appare quindi utile richiamare il testo del provvedimento di rimessione alla Corte Costituzionale: “È rilevante e non manifestamente infondata in relazione agli art. 2, 3, 24, 53 e 97 cost., la q.l.c. dell'art. 27 bis della tabella b) allegata al d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 642 nella parte in cui non specifica espressamente nel novero degli atti esenti dal bollo anche gli atti giudiziari e/o processuali nonché dell'art. 8 l. 11 agosto 1991, n. 266 nella parte in cui non individua espressamente quali "connessi allo svolgimento della loro attività" relativamente alle organizzazioni di volontariato, anche gli atti aventi natura giudiziale e/o processuale, considerato che alle medesime conclusioni deve pervenirsi in relazione alla questione della assoggettabilità a contributo unificato di iscrizione a ruolo delle medesime fattispecie, atteso che, ai sensi dell'art. 9 comma 1 D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, quest'ultimo è dovuto, per ciascun grado di giudizio, nel processo civile, compresa la procedura concorsuale e di volontaria giurisdizione, nel processo amministrativo e nel processo tributario, secondo gli importi previsti dall'art. 13 e salvo quanto previsto dall'art. 10, che tale richiamato disposto prevede alcuni regimi di esenzione da contributo unificato ed, in specie, rinvia, confermandole, alle previgenti esenzioni dall'imposta di bollo o da ogni spesa, tassa o diritto di qualsiasi specie e natura, e che detto art. 27 bis dell'allegato b) al d.P.R. n. 642 del 1972 prevede l'esenzione dall'imposta stessa per gli atti, documenti, istanze, contratti, nonché copie anche se dichiarate conformi, estratti, certificazioni, dichiarazioni e attestazioni poste in essere o richiesti da organizzazioni non lucrative di utilità sociale (Onlus) e dalle federazioni sportive ed enti di promozione sportiva riconosciuti dal Coni, ma dal novero letterale degli atti ivi elencati, appunto devono ritenersi esclusi gli atti processuali, sì che, allo stato, dal combinato disposto delle disposizioni sopradette si deve ricavare che per le iscrizioni a ruolo prodotte dal Codacons, ancorché nell'esercizio delle proprie attività istituzionali di protezione sociale, il contributo unificato sia dovuto.
La pronuncia di “inammissibilità” - e non di merito - della Consulta ha quindi lasciato ampi margini argomentativi (e decisionali) ai Giudici della CTR Lazio la cui decisione ha rappresentato una sorta di “logica conseguenza”, della dichiarazione di “non manifesta infondatezza” delle eccezioni sollevate dal Codacons.

I precedenti giurisprudenziali:

Le disposizioni sull'esenzione dall'imposta di bollo e dal contributo unificato avevano già costituito oggetto di pronunce da parte degli Organi giurisdizionali.

Il TAR Sicilia sezione III, con sentenza n. 2304, del 7 dicembre 2011, infatti, si era espresso sulla eventuale esenzione per le Onlus dal pagamento del contributo unificato, con una statuizione di segno contrario rispetto a quella in commento, affermando che “Deve provvedere al pagamento del contributo unificato una Onlus in veste di ricorrente incidentale in una controversia avente ad oggetto l'impugnazione di atti di gara per l'affidamento di un appalto pubblico, in quanto l'esenzione dal pagamento dell'imposta di bollo (ora contributo unificato) e registro riguarda l'attività sostanziale ed extraprocessuale delle associazioni di volontariato (e quindi delle Onlus) e non certo le loro attività processuali (restando salvo il diritto alla rifusione del contributo da parte della ricorrente principale per effetto della statuizione sulle spese)”.

In quella fattispecie i Giudici del TAR Sicilia avevano ritenuto che alle Onlus non spettasse l'esenzione dal pagamento del contributo unificato, ma che la stessa, in caso di esito vittorioso del giudizio avrebbe potuto trovare ristoro per gli oneri sostenuti in sede di statuizione sulle spese. La decisione della CTR Lazio, quindi, risulta essere “innovativa” sia rispetto ad un precedente indirizzo giurisprudenziale seguito dalle Corti territoriali anche di Giurisdizioni diverse, che in tema di “tassatività” delle previsioni di esenzioni e agevolazioni fiscali, di cui si dirà meglio in seguito.

Già all'atto della formulazione dell'ordinanza di rimessione alla Corte Costituzionale, i Giudici della CTR Lazio avevano lasciato intravedere un orientamento che si è successivamente concretizzato con la pronuncia in commento.
La stessa Corte Costituzionale investita della problematica, con la motivazione della propria ordinanza (la n. 91/2015) di inammissibilità “...perchè anche se formulata avverso disposizioni che di riflesso interessavano il diritto all'esenzione (art. 27–bis della tabella b) allegata al DPR n. 642 del 1972 e dell'art. 8 della Legge n. 266 del 1991), non era stata investita di espressa censura la disposizione che direttamente disciplina i casi di esenzione dal pagamento del contributo unificato (art. 10 del DPR n. 115 del 2002)”, ha comunque lasciato ampi margini decisionali ai Giudici Tributari di appello remittenti.
Con la sentenza in commento il Giudice Tributario Regionale, ha di fatto cercato di seguire un percorso di valorizzazione del ruolo sociale svolto dalle Onlus (di cui il Codacons fa parte) cercando di “colmare” il vuoto lasciato dalla mancata previsione tassativa dei soggetti non tenuti al pagamento del contributo unificato. Ciò in considerazione del ruolo sociale svolto dalle Onlus a tutela dei Cittadini e della collettività in genere. Ruolo che non di rado di concretizza nella proposizione di giudizi, dinnanzi alle competenti Autorità giurisdizionali, per la tutela degli interessi della comunità.
Il Giudice tributario regionale ha cercato di raggiungere tale obiettivo seguendo due direttrici.

In primo luogo ha posto in essere un'attività di “interpretativa” della volontà del legislatore: in tal senso significativo è il passaggio della sentenza in cui si legge che “...una diversa interpretazione, che escluda gli atti di promovimento della tutela giurisdizionale degli interessi medesimi dai processi esenti dal contributo unificato, risulta stridere in maniera inaccettabile con l'intenzione del legislatore... non si vede, infatti, come l'attività dell'associazione finalizzata per Statuto alla tutela di determinati diritti ed interessi possa concretamente svolgersi se non (anche) con il promuovimento dell'azione giudiziaria a tutela dei medesimi...”.

In secondo luogo ha cercato di “colmare” il vuoto lasciato dal Legislatore con la mancata previsione di un novero tassativo di atti (art. 21–bis del D.P.R. n. 642 del 1972 ai fini dell'esclusione dell'imposta di bollo) e soggetti esentati dal pagamento del contributo unificato attraverso il rinvio “dinamico” dell'art. 10 del DPR n. 115 del 2002 all'art. 8 delle Legge n. 266 del 1991.
La sentenza in commento è stata pronunciata il 7 luglio 2015, ed è stata depositata il 22 luglio 2015. Non è di secondaria importanza infatti la circostanza che la Suprema Corte di Cassazione ha nel tempo costantemente escluso per “insuscettibilità di applicazione analogica delle norme di esenzione ed agevolazione fiscale” la possibilità di estendere la platea dei soggetti beneficiari di agevolazioni o esenzioni fiscali.

De iure condendo, quindi, la statuizione in esame potrebbe offrire lo spunto per un intervento legislativo che in maniera chiara ed inequivoca ponga un punto fermo facendo chiarezza sugli atti ed i soggetti esentati dal pagamento del contributo unificato.