Il beneficio prima casa non è collegato alla superficie abitabile, bensì a quella utile

Ai fini dell'individuazione di una abitazione di lusso, nell'ottica di escludere il beneficio cd. prima casa, la superficie utile deve essere determinata guardando alla “utilizzabilità degli ambienti” a prescindere dalla loro effettiva abitabilità, costituendo tale requisito, il parametro idoneo ad esprimere il carattere “lussuoso” di un'abitazione.

Ne consegue che il concetto di superficie utile non può restrittivamente identificarsi con la sola “superficie abitabile”, dovendosi il D.M. 2 agosto 1969, n. 1072, art. 6, interpretare nel senso che è “utile” tutta la superficie dell'unità immobiliare diversa dai balconi, dalle terrazze, dalle cantine, dalle soffitte, dalle scale e dal posto macchine e che nel calcolo dei 240 mq rientrano anche le murature, i pilastri, i tramezzi ed i vani di porte e finestre.

Il caso sottoposto all'attenzione della Cassazione prende avvio dall'emissione di un avviso di liquidazione e irrogazione di sanzioni, con cui l'Agenzia delle Entrate chiedeva ad un contribuente il pagamento del maggior importo dovuto per l'imposta di registro, ipotecaria e catastale in relazione all'atto di compravendita di un immobile, acquistato usufruendo delle agevolazioni fiscali per l'acquisto della prima casa.

In particolare, con l'avviso veniva dichiarata la decadenza dalle agevolazioni fiscali, in quanto l'Agenzia del Territorio – a seguito di accertamento – aveva qualificato l'appartamento come di lusso, poiché composto da 11 vani presunti, con superficie superiore a 240 mq.

Il contribuente impugnava l'avviso dinnanzi alla CTP di Roma e ne chiedeva l'annullamento, eccependo che l'avviso, né giustificava né, tantomeno, rendeva comprensibile in base a quali dati o misurazioni fosse stata quantificata la superficie dell'immobile.

A tale fine il ricorrente produceva una perizia giurata e precisava che la superficie dell'appartamento per cui era giudizio, risultava essere inferiore a mq 240. Nel quantificare la superficie dell'appartamento, l'Ufficio replicava sostenendo che la perizia giurata non aveva considerato le mura perimetrali e le scale interne, così come invece richiesto. I giudici di primo e secondo grado accoglievano le istanze del contribuente, sul presupposto che per superficie utile, dovesse intendersi quella effettuata attraverso misurazioni materiali delle superficie dei vani utili, cioè usabili.

Tale modalità era stata rispettata dalla perizia giurata, che aveva quantificato in 237,95 mq. la superficie utile dell'appartamento, al netto delle murature portanti e divisorie, degli sguinci delle finestre.

Avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale di Roma, l'Agenzia delle Entrate proponeva ricorso per Cassazione, lamentando la violazione e falsa applicazione dell'art. 1 del d.P.R. n. 131/1986, per aver la CTR escluso dal calcolo della superficie utile, le murature portanti e divisorie, nonché gli squinci delle finestre che, se correttamente inserite, avrebbero, invece, portato a superare il limite massimo di 240 mq, facendo così rientrare l'appartamento nella categoria di lusso, con conseguente inapplicabilità dell'agevolazione fiscale.

La censura formulata dall'Agenzia era condivisa dalla Suprema Corte di Cassazione, la quale accoglieva il ricorso, cassava la sentenza impugnata, decideva nel merito e rigettava il ricorso originario del contribuente.

Ad avviso dei Giudici Supremi, ai fini dell'individuazione di una abitazione di lusso, nell'ottica di escludere il beneficio c.d. prima casa, la superficie utile deve essere determinata guardando alla utilizzabilità degli ambienti, a prescindere dalla loro effettiva abitabilità, costituendo tale requisito il parametro idoneo ad esprimere il carattere lussuoso di una abitazione.

Ne conseguiva che il concetto di superficie utile non può restrittivamente identificarsi con la sola “superficie abitabile”, dovendo il Decreto Ministeriale 02 agosto 1969, articolo 6, essere interpretato nel senso che è “utile” tutta la superficie dell'unità immobiliare diversa dai balconi, dalle terrazze, dalle cantine, dalle soffitte, dalle scale e dal posto macchina e che nel calcolo dei 240 mq rientrano anche le murature, i pilastri, i tramezzi e i vani di porte e finestre (v. Cass. 19186/2019).

La questione giuridica sottesa nel caso in esame, verte nello stabilire se ai fini dell'individuazione di una abitazione di lusso, nell'ottica di escludere il beneficio cd. prima casa, la superficie utile debba essere determinata guardando all'“utilizzabilità degli ambienti”, a prescindere dalla loro effettiva abitabilità.

Prima di fornire soluzione alla questione giuridica in premessa, occorre una breve disamina degli istituti coinvolti.

Le disposizioni di cui agli artt. 5 e 6 del D.M. 2 agosto 1969, qualificano abitazioni di lusso - escluse dal beneficio fiscale di cui al d.P.R. n. 131/1986, tariffa 1, art. 1, nota 2-bis, le unità immobiliari aventi superficie utile complessiva superiore rispettivamente a mq. 200 (con area pertinenziale scoperta della superficie di oltre sei volte l'area coperta, come nel caso in esame) e mq. 240, con esclusione dei balconi, delle terrazze, delle cantine, delle soffitte, delle scale e del posto macchine (v. Cass. Civ., n. 21287/2013).

Tanto detto, autorevole prassi amministrativa (v. Circolare Agenzia delle Entrate del 30 dicembre 2014, n.31/E) definisce abitazione di lusso( v. art. 33 D.Lgs. n. 175/2014), l'unità immobiliare catastalmente classificata in:

a) A/1 (abitazioni di tipo signorile, ossia quelle unità immobiliari appartenenti a fabbricati ubicati in zone di pregio con caratteristiche costruttive, tecnologiche e di rifiniture di livello superiore a quello dei fabbricati di tipo residenziale;

b) A/8 (abitazioni in ville, ovverosia quegli immobili caratterizzati essenzialmente dalla presenza di parco e/o giardino, edificate in zone urbanistiche destinate a tali costruzioni o in zone di pregio con caratteristiche costruttive e di rifiniture, di livello superiore all'ordinario;

c) A/9 (castelli, palazzi di pregio artistico e storico, nonché i castelli ed i palazzi eminenti che per la loro struttura, la ripartizione degli spazi interni e dei volumi edificati, non sono comparabili con le Unità Tipo delle altre categorie).

La circostanza che trattasi di abitazione di lusso e non di una comune abitazione esclude, a priori, l'accesso a importanti benefici fiscali, tra cui rientra la cd. agevolazione prima casa di cui al d.P.R. n. 131/1986 (immobile senza agevolazioni prima casa: l'imposta di registro è pari al 9%; immobile con agevolazioni prima casa: l'imposta di registro è pari al 2%).

L'applicazione dell'agevolazione prima casa è, dunque, vincolata alla categoria catastale dell'immobile, non assumendo più alcun rilievo, ai fini dell'individuazione delle case di abitazione oggetto dell'agevolazione, le caratteristiche previste dal decreto del Ministero dei Lavori Pubblici del 2 agosto 1969, che contraddistinguono gli immobili di lusso.

Ulteriore istituto coinvolto nel caso in disamina coincide con la cd. agevolazione prima casa.

Con l'espressione “agevolazione per l'acquisto della prima casa” si fa riferimento ad una disciplina di natura fiscale, ovvero, si allude al trattamento fiscale maggiormente favorevole rispetto ai regimi ordinari, relativamente all'imposta di registro e all'IVA.

L'imposta di registro è determinata nella misura del 2% qualora «il trasferimento [abbia] per oggetto case di abitazione, ad eccezione di quelle di categoria catastale A1, A8 e A9, ove ricorrano le condizioni di cui alla nota II bis» (art. 1, secondo periodo, TP1, allegata al TUR).

L'imposta di registro è dovuta nella misura minima di euro 1.000,00, ai sensi dell'art. 10, co. 2, D.Lgs. 14 marzo 2011, n. 23, con effetto dall'1 gennaio 2014, in base all'art. 10, co. 5, D.Lgs. 14 marzo 2011, n. 23.

Sono inoltre dovute, nella misura fissa di euro 50,00 ciascuna, le seguenti imposte:

a) l'imposta ipotecaria (art. 10, co. 3, D.Lgs. n. 23/2011);

b) l'imposta catastale (art. 10, co. 3, D.Lgs. n. 23/2011).

Non sono invece dovute l'imposta di bollo e le tasse ipotecarie, ai sensi dell'art. 10, co. 3, D.Lgs. 23/2011, con effetto dall'1.1.2014 (ai sensi dell'art. 10, co. 5, D.Lgs. n. 23/2011).

L'analogo atto imponibile IVA sconta invece l'imposta determinata nella misura del 4%; in materia di IVA non è previsto un importo minimo dell'imposta dovuta.

Sono inoltre dovute, nella misura fissa di euro 200,00 ciascuna (art. 26, co. 2, DL 12.9.2013, n. 104), le imposte di registro (art. 40, co. 1, TUR, e art. 11, TP1), ipotecaria (Nota all'art. 1 della Tariffa allegata al D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347, “Testo Unico dell'imposta ipotecaria e catastale” - “TUIC”) e catastale (art. 10, co. 2, TUIC).

L'imposta di bollo e le tasse ipotecarie sono dovute nella misura “ordinaria”, attualmente determinate nelle seguenti misure:

1) euro 230,00 quanto all'imposta di bollo (art. 1, co. 1-bis, Tariffa Allegato “A” al DPR 26.10.72, n. 642);

2) euro 35,00 per la tassa ipotecaria dovuta in relazione alla nota di trascrizione (art. 1, Tabella allegata al TUIC);

3) euro 55,00 per la voltura catastale (art. 1, Tabella allegata al TUIC).

In base alla citata normativa l'ottenimento delle agevolazioni “prima casa” è subordinato all'esistenza delle seguenti 5 condizioni.

a) Presupposto “negoziale”: si deve trattare di atti traslativi a titolo oneroso della proprietà di case di abitazione nonché di atti traslativi o costitutivi della nuda proprietà, dell'usufrutto, dell'uso e dell'abitazione relativi alle stesse.

b) Presupposto inerente l'ubicazione dell'immobile acquistato: l'immobile deve essere ubicato alternativamente nel territorio del comune in cui l'acquirente ha, o stabilisca entro diciotto mesi dall'acquisto la propria residenza o, se diverso, nel Comune in cui l'acquirente svolge la propria attività. Ove si tratti di soggetto trasferito all'estero per ragioni di lavoro, l'immobile deve essere ubicato nel Comune in cui ha sede o esercita l'attività il soggetto da cui dipende. Ove si tratti di cittadino italiano emigrato all'estero che acquisti la prima casa sul territorio italiano, l'immobile deve essere ubicato in qualsiasi Comune nel territorio nazionale.

c) Presupposto dell'effettuazione da parte dell'acquirente, nell'atto di acquisto, di talune dichiarazioni: l'acquirente, nell'atto di acquisto, deve effettuare talune dichiarazioni e, precisamente: 1) di non essere titolare esclusivo o in comunione con il coniuge dei diritti di proprietà, usufrutto, uso e abitazione di altra casa di abitazione nel territorio del comune in cui è situato l'immobile da acquistare; 2) di non essere titolare, neppure per quote, anche in regime di comunione legale su tutto il territorio nazionale dei diritti di proprietà, usufrutto, uso, abitazione e nuda proprietà su altra casa di abitazione acquistata dallo stesso soggetto o dal coniuge con le agevolazioni [….] [“prima casa”].

Nel caso di dichiarazione mendace si rendono dovute le imposte di registro, ipotecaria e catastale nella misura ordinaria, nonché una sovrattassa pari al 30 per cento delle stesse imposte (il riferimento alle pene pecuniarie e alle soprattasse è stato sostituito, con effetto dall'1.4.98, con la sanzione pecuniaria dall'art. 26, D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472).

d) Presupposto “soggettivo”: si deve trattare di un trasferimento in capo a una persona fisica.

e) Presupposto “oggettivo” inerente le caratteristiche del fabbricato.

A tal proposito, con il D.Lgs. 14 marzo 2011, n. 23 il legislatore ha modificato, tra l'altro, a far data dall'1 gennaio 2014, il secondo periodo dell'art. 1 TP1 allegata al TUR prevedendo che, condizione per usufruire delle c.d. agevolazioni “prima casa”, sia che l'immobile oggetto di acquisto agevolato non sia accatastato in «categoria catastale A1, A8 e A9».

Fino al 31.12.2013, sia per gli atti soggetti a imposta proporzionale di registro, sia per gli atti imponibili a IVA, l'agevolazione “prima casa” non poteva essere concessa se si trattava dell'acquisto di case “di lusso” (e cioè di case dotate delle caratteristiche di cui al decreto del Ministro dei Lavori Pubblici 2.8.69, in GU n. 218, del 27.8.69)

L'acquirente che abbia omesso di richiedere le “agevolazioni prima casa” in occasione del nuovo acquisto, può rimediare alla mancanza della suddetta dichiarazione (nell'atto di acquisto) mediante la stipula e la successiva presentazione all'Amministrazione Finanziaria di un atto integrativo dell'atto carente di dette dichiarazioni.

Ciò premesso e tornando al caso in premessa, a fronte di un avviso di liquidazione e irrogazione di sanzioni per maggior imposta di registro, ipotecaria e catastale annullato dalla competente Commissione Tributaria Regionale, l'Agenzia delle Entrate presentava ricorso per Cassazione lamentando violazione e falsa applicazione dell'articolo 1, parte I, della Tariffa del d.P.R. n. 131/1986.

Nello specifico l'Ufficio sosteneva che la CTR aveva escluso dal calcolo della superficie utile, necessaria per individuare un'abitazione di lusso “le murature portanti e divisorie, nonché gli squinci delle finestre” che, se inserite nel calcolo, avrebbero portato a superare il limite massimo di 240 mq, facendo così rientrare l'appartamento nella categoria di lusso, con conseguente inapplicabilità dell'agevolazione fiscale.

Secondo l'Ufficio, infatti, ai fini dell'applicazione delle agevolazioni prima casa, era necessario conteggiare anche i muri perimetrali ed interni.

Con la pronuncia in esame, la Cassazione ha accolto il ricorso dell'Amministrazione finanziaria, soccombente nel giudizio di merito innanzi la CTR Lazio.

Le conclusioni della Suprema Corte di Cassazione

A detta del Giudice di Legittimità, ai fini dell'individuazione di una abitazione di lusso, nell'ottica di escludere il beneficio c.d. prima casa, la superficie utile deve essere determinata guardando alla utilizzabilità degli ambienti a prescindere dalla loro effettiva abitabilità, costituendo tale requisito il parametro idoneo ad esprimere il carattere lussuoso di una abitazione (v. Cass. civ. Sez. trib., 17 luglio 2019, n. 19186).

Ne consegue che, secondo la sentenza in commento, il concetto di superficie utile non può restrittivamente identificarsi con la sola “superficie abitabile”, dovendo il Decreto Ministeriale 2 agosto 1969, articolo 6, essere interpretato nel senso che è utile tutta la superficie dell'unità immobiliare diversa dai balconi, dalle terrazze, dalle cantine, dalle soffitte, dalle scale e dal posto macchina e che nel calcolo dei 240 mq rientrano anche le murature, i pilastri, i tramezzi e i vani di porte e finestre.

Tale pronunzia condivide il principio di diritto di una recente decisione di legittimità, ove la Suprema Corte aveva affermato che per stabilire se un'abitazione sia (o meno) di lusso e, quindi, esclusa dai benefici per l'acquisto della prima casa, occorre fare riferimento alla nozione di «superficie utile complessiva», in forza del quale è irrilevante il requisito della «abitabilità» dell'immobile, siccome da esso non richiamato, essendo, invece, rilevante quello della «utilizzabilità» degli ambienti, a prescindere dalla loro effettiva abitabilità (v. Cass. Civ., n. 8409/2019).

Per l'effetto, per stabilire se un'abitazione sia di lusso e, quindi, esclusa dai benefici per l'acquisto della prima casa, la sua superficie utile - complessivamente superiore a mq. 240 - va calcolata alla stregua del D.M. Lavori Pubblici 2 agosto 1969, n. 1072, che va determinata in quella che – dall'estensione globale riportata nell'atto di acquisto sottoposto all'imposta - residua una volta detratta la superficie di balconi, terrazze, cantine, soffitte, scale e del posto macchina.

Con la sentenza in commento, i Giudici della Sezione Tributaria prendono posizione sulla superfice utile complessiva al fine di poter fruire della cd. agevolazione prima casa.

Secondo la Corte, ciò che assume rilievo ai fini dell'agevolazione, è la nozione di superficie utile complessiva, per la quale viene in rilievo la sola utilizzabilità e non anche l'effettiva abitabilità degli ambienti. Detta superficie deve essere determinata escludendo dalla estensione globale riportata nell'atto di acquisto sottoposto all'imposta, quella di balconi, terrazze, cantine, soffitte, scale e del posto macchina.

Dunque, costituisce parametro idoneo l'utilizzabilità degli ambienti a prescindere dalla loro effettiva abitabilità: a titolo esemplificativo, la pronuncia ricorda che i vani pur qualificati come cantina e soffitta, ma con accesso dall'interno dell'abitazione e ad essa indissolubilmente legati, sono computabili nella superficie utile complessiva.

A tal proposito la Corte ha ricordato, prima di tutto, che la superficie utile va determinata escludendo dalla estensione globale riportata nell'atto di acquisto sottoposto all'imposta quella di balconi, terrazze, cantine, soffitte, scale e del posto macchina (v. Cass. Civ., n. 8409/2019).

Da ciò discende, che occorra fare riferimento nel computo del mq rilevanti ad un criterio di mera utilizzabilità e non di effettiva abitabilità, tale per cui assume rilievo l'idoneità di fatto degli ambienti allo svolgimento di attività proprie della vita quotidiana, a prescindere dalla conformità dei relativi ambienti alle prescrizioni contenute nel regolamento edilizio o ad altra normativa di carattere edilizio o igienico-sanitario (v. Cass. Civ., n. 23591/2012), potendosi escludere dal computo soltanto quei locali espressamente indicati nel succitato D.M. Lavori Pubblici 2 agosto 1969 (v. Cass. Civ., n. 861/2014).

Peraltro, la Corte osserva che non si possano seguire interpretazioni estensive o analogiche della disciplina agevolativa in esame e, di conseguenza, nessun rilievo assumono i, diversi, criteri fatti propri nel D.M. Lavori Pubblici del 10 maggio 1977, n. 80 richiamato all'art. 51, L. 2 febbraio 1985, n. 47, secondo cui la superficie abitabile corrisponde alla “superficie del pavimento degli alloggi misurata al netto di murature, pilastri, tramezzi, sguinci, vani di porte e finestre, di eventuali scale interne, di logge e di balconi” (v. Cass. 86172014 e Cass. Civ., n. 24469/2015).

Secondo la Cassazione, ai fini dell'interpretazione dell'art. 6 D.M. Lavori Pubblici 2 agosto 1969 non rileva la sola superficie calpestabile, ma l'intera superficie utile – comprensiva, dunque, dei muri perimetrali, divisori, pilastri, tramezzi, vani di porte e finestre – al netto dei soli locali ivi espressamente catalogati (balconi, terrazze, cantine, soffitte, scale e posto macchina).

Per completezza di narrazione va segnalato che a detta della Suprema Corte, anche la cantina e la soffitta, con accesso dall'interno dell'abitazione ed essa indissolubilmente legati, dovrebbero essere computati ai fini della superficie utile complessiva, sebbene si tratti di locali espressamente esclusi, in via assoluta, dal citato art. 6 (v. Cass. 18480/2016).

Ed ancora, vanno inclusi nella metratura della “superficie utile complessiva” i muri, le soglie di passaggio da un vano all'altro, le nicchie, gli sguinci di porte e finestre.

In definitiva, a detta della Corte di Cassazione rileva la marcata potenzialità abitativa del fabbricato stesso (v. Cass. Civ., n. 25674/2013) e, più precisamente, l'idoneità di fatto degli ambienti allo svolgimento di attività proprie della vita quotidiana (v. Cass. 23591/2012).

Medesimo discorso i disimpegni al servizio dell'unità immobiliare, i locali adibiti a taverna o destinati a lavanderia, così come i locali siti al piano seminterrato privi dei requisiti di abitabilità, i quali vanno computati ai fini del calcolo della superficie utile complessiva dell'unità immobiliare (v. Cass. Civ., n. 10191/2016).