Ritardati pagamenti P.A. e forza maggiore
14 Settembre 2021
Massima
La Cassazione è tornata ad occuparsi del nesso fra forza maggiore e ritardato pagamento della pubblica amministrazione.
La Suprema Corte ha confermato la tesi secondo la quale la crisi di liquidità generata dalla mancata riscossione dei crediti vantati nei confronti dei propri clienti inadempienti – pubblica amministrazione compresa – può integrare la causa di non punibilità prevista dall'art. 6 comma 5 Dlgs 472/1997 (forza maggiore). La causa di “forza maggiore” necessita dell'esistenza di un'obbligazione riferita ad una imposta rimasta inadempiuta a causa della presenza di circostanze anormali e imprevedibili, non imputabili al contribuente, ascrivibili a una causa esterna, sopravvenuta e inevitabile. È necessaria, inoltre, la presenza del cd. “elemento soggettivo” riguardante il dovere del contribuente di premunirsi contro le conseguenze di un possibile evento anormale, mediante l'adozione di misure appropriate, pur senza incorrere in oneri eccessivi. Il caso
I fatti in questione derivano da una cartella di pagamento – recapitata ad una società contribuente italiana – con la quale veniva contestato il mancato versamento di alcune imposte relative all'anno 2009. La società contribuente presentava ricorso, inizialmente, presso la commissione tributaria provinciale (la quale concordava parzialmente con le doglianze della ricorrente), e, successivamente, presso la commissione tributaria regionale che accoglieva l'appello del contribuente. Il giudice di merito, in particolare, sentenziava che era illegittima l'applicazione di sanzioni e interessi, in quanto il ritardo nel pagamento delle imposte era dovuto al comportamento della pubblica amministrazione, la quale non aveva adempiuto tempestivamente alle proprie obbligazioni nei confronti del contribuente. L'amministrazione finanziaria, non soddisfatta della sentenza della CTR, presentava ricorso in Cassazione, la quale ha deciso con l'ordinanza n. 17027 (data di pubblicazione 16 giugno 2021). La suprema corte, dopo aver ricordato gli orientamenti giurisprudenziali sul tema sia delle Cassazione sia della Corte di Giustizia Europea, ha segnalato la mancata verifica della CTR, nel caso concreto, della sussistenza di tutti gli elementi necessari per la sussistenza della causa di “forza maggiore”. Per questo motivo si è proceduto a cassare la sentenza e a rinviarla alla CTR competente in diversa composizione.
La soluzione giuridica
Uno dei temi principali affrontati dalla sentenza oggetto del presente approfondimento riguarda la possibilità che il ritardato pagamento dal parte della pubblica amministrazione permetta di integrare la causa di forza maggiore di cui all'art. 6 c. 5 d.lgs. 472/1997. Il decreto suddetto, disciplinando le sanzioni amministrative per le violazioni di norme tributarie, all'articolo 6 elenca le cause di non punibilità stabilendo che non è punibile chi ha commesso il fatto per forza maggiore.
Sul tema, la Suprema Corte ha richiamato, innanzitutto, la giurisprudenza della Corte di Giustizia UE secondo la quale, anche nel caso in cui mancassero specifiche disposizioni, ricorre l'ipotesi della forza maggiore ove la causa esterna invocata abbia conseguenze ineluttabili e inevitabili al punto da rendere obiettivamente impossibile l'osservanza delle obbligazioni. Spetta al giudice valutare se il contribuente, nonostante tutta la diligenza impiegata per rispettare i termini prescritti, si sia trovato ad affrontare circostanze ad esso estranee, anomale e imprevedibili. La causa di forza maggiore – ad esempio in materia doganale – è caratterizzata sia da un elemento oggettivo, relativo all'esistenza di circostanze anomale ed estranee all'operatore, sia da un elemento soggettivo, costituito dall'obbligo dell'interessato di premunirsi contro le conseguenze dell'evento anormale, adottando misure appropriate senza però incorrere in sacrifici eccessivi.
In secondo luogo, la Cassazione ha richiamato la propria giurisprudenza – concordante con quanto stabilito dalla Corte di Giustizia UE – secondo la quale la causa di forza maggiore necessita della sussistenza di un'obbligazione riferita, direttamente o indirettamente, a una imposta rimasta inadempiuta per la presenza di circostanze anomali e imprevedibili. Tali circostanze non solo non devono essere imputabili all'operatore, ma devono essere ascrivibili a una causa esterna, sopravvenuta, imprevedibile ed inevitabile.
Ad esempio, in tema di accise, si è ritenuto che la sussistenza di una situazione di illiquidità o di crisi aziendale non costituisce, di per sé, causa di forza maggiore, integrando così un caso di non punibilità di cui all'art. 6, comma 5, d.lgs. n. 472/1997. È necessaria, infatti, anche la presenza contemporanea di un cd. “elemento oggettivo” - costituito da circostanze anormali ed estranee all'operatore - e di un cd “elemento soggettivo”, correlato al dovere del contribuente di premunirsi contro le conseguenze dell'evento anormale, mediante l'adozione di misure appropriate, pur senza incorrere in sacrifici eccessivi.
Dopo aver ricordato le linee giurisprudenziali suddette, la Cassazione, entrando nella valutazione del caso concreto oggetto del ricorso, ha evidenziato come la CTR non avesse valutato se sussisteva sia l'elemento oggettivo sia l'elemento soggettivo. In particolare il giudice di merito non avrebbe verificato se la circostanza ufficiale addotta dal contribuente (il ritardato pagamento da parte della pubblica amministrazione) costituiva circostanza non solo oggettiva tale da essere del tutto anormale, tenuto conto delle condizioni di mercato e della prassi commerciale, ma tale da non consentire alla contribuente di adottare misure appropriate senza incorrere in sacrifici eccessivi, come ad esempio procedendo a cedere il credito. Osservazioni
L'ordinanza della Cassazione del 16 giugno 2021, n. 17027 pone la propria attenzione su alcuni aspetti precisi riguardanti la causa di forza maggiore di cui all'art. 6 comma 5 d.lgs. n. 472/1997:
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