La base imponibile nella cessione di azienda va calcolata al netto delle passività inerenti

Nella cessione di azienda, la base imponibile per l'imposta di registro va calcolata al netto delle passività, ossia sottraendo al prezzo di vendita il mutuo accollato, inerente all'attività d'impresa trasferita e contratto per alcuni immobili facenti parte del complesso aziendale.

Lo ha stabilito la Cassazione con l'ordinanza 539 dell'11 gennaio 2022 con cui ha accolto il ricorso del contribuente avverso l'avviso di liquidazione emesso dall'Agenzia delle entrate.

Il caso riguarda la determinazione dell'imposta di registro in ipotesi di cessione di azienda con pagamento del prezzo in parte mediante accollo del mutuo. Il contribuente ha adempiuto l'obbligazione tributaria, determinando la base imponibile sottraendo dal valore complessivo - il prezzo di vendita - il mutuo accollato. Per l'Agenzia delle entrate, invece, i debiti e gli altri oneri accollati e le obbligazioni estinte, per effetto dell'atto, concorrono a formare la base imponibile.

La Ctp di Milano accoglieva il ricorso del contribuente ritenendo che le passività inerenti all'azienda accollate dall'acquirente dovevano concorrere a decurtare la base imponibile; la sentenza veniva riformata dalla Ctr secondo cui le passività, a prescindere se inerenti o meno all'azienda, concorrevano a formare la base imponibile.

Col proprio ricorso in Cassazione il contribuente denunciava violazione degli articoli 51, comma 4, 23, comma 2 e 43 del d.P.R. n. 131/1986 per avere la Ctr erroneamente escluso dalla base imponibile la passività inerente all'azienda. Tra l'altro l'inerenza era stata ampiamente dimostrata nei gradi di merito attraverso la produzione del contratto di mutuo fondiario che graverebbe sui fabbricati aziendali in cui si svolge l'attività ceduta.

La questione fondamentale trattata dalla pronuncia in commento riguarda la determinazione della base imponibile ai fini dell'applicazione dell'imposta di registro nelle operazioni di cessione/conferimento di azienda. La pronuncia distingue tra passività inerenti e non inerenti: queste ultime rappresenterebbero una forma di accollo del debito da parte del cessionario, ovvero una modalità di determinazione e corresponsione del prezzo.

La Cassazione ha accolto il ricorso.

Ai fini dell'imposta di registro, il calcolo della base imponibile è effettuato in base alla «valorizzazione al netto delle passività aziendali», basandosi sull'assunto che le passività aziendali vengono normalmente prese in carico dal cessionario. Gli oneri e le passività che si accolla il cessionario per effetto della vendita costituiscono parte del corrispettivo, ovvero del vantaggio che il cedente trae dalla cessione aggiunta al prezzo dichiarato. Le passività aziendali inerenti all'esercizio di attività d'impresa, vanno scomputate dal calcolo della base imponibile, mentre gli accolli di debiti diversi vanno inseriti nel calcolo.

Con la pronuncia 10218/2016 la Corte di Cassazione aveva già distinto tra passività inerenti all'azienda e passività non inerenti ai fini della determinazione della base imponibile: solo le prime sarebbero deducibili mentre le seconde costituirebbero un'ipotesi di accollo da parte del cessionario del debito del cedente, di guisa che tale accollo rappresenterebbe una modalità di determinazione e corresponsione del prezzo di acquisto

Pertanto, nel caso in esame, i giudici di appello hanno omesso di valutare se il mutuo accollato dall'acquirente fosse inerente all'attività d'impresa, circostanza dedotta dal contribuente nel corso del giudizio di merito. L'inerenza della passività all'azienda era stata ampiamente provata tramite la produzione del contratto di mutuo fondiario stipulato dalla società cedente l'azienda e garantito da ipoteca sui fabbricati aziendali, in cui si svolgeva l'attività ceduta.

La Cassazione ha così cassato la sentenza impugnata.

Negli stessi termini si è espressa la Cassazione con ordinanza 11094/2021 secondo cui in tema di imposta di registro, nell'ipotesi di conferimento di immobili in società, la base imponibile non può essere depurata delle passività connesse a ipoteche che, pur se gravanti sugli stessi beni, sono state iscritte dai conferenti per ottenere un proprio finanziamento personale in epoca anteriore al conferimento dell'immobile in società, in quanto, ai sensi dell'art. 50 del d.P.R. 131/1986 - il quale ha trasposto nel nostro ordinamento la direttiva n. 335/69/CEE - ai fini della deducibilità, deve sussistere un collegamento fra le passività e i beni conferiti.

Una srl aveva deliberato un aumento di capitale (da 26 mila euro a 52 mila) da effettuarsi attraverso il conferimento di un complesso immobiliare di proprietà della contribuente. Questo era stato fatto per il valore patrimoniale netto dei terreni, ossia al netto delle passività sugli stessi gravanti per il debito derivante da un mutuo fondiario contratto dalla proprietaria. L'Agenzia delle entrate procedeva ad una riqualificazione dell'operazione realizzata dalle parti emettendo un avviso di liquidazione di maggiore imposta di registro con cui disconosceva le passività gravanti sugli immobili conferiti.

Le contribuenti avevano proposto ricorso alla Ctp che lo aveva accolto escludendo qualsiasi intento elusivo nell'operazione di conferimento del compendio immobiliare alla società e riconoscendo l'inerenza del debito di restituzione del mutuo agli immobili oggetto di conferimento, interessati da opere urbanistiche. L'Agenzia delle entrate era ricorsa in appello contestando che il mutuo contratto dalla signora, socio conferente, fosse inerente al compendio immobiliare conferito.

La corte territoriale aveva confermato la sentenza negando la rilevanza dell'inerenza del mutuo contratto dal socio conferente al compendio immobiliare conferito nella società per la deducibilità dal valore dei beni o diritti conferiti delle “passività e degli oneri accollati alla società”.

Col successivo ricorso per Cassazione l'Ufficio aveva denunciato il fatto che la Ctr aveva interpretato l'art. 50 Tur nel senso che l'inerenza ai beni conferiti in società non era condizione necessaria per la deduzione dal loro valore degli oneri e delle passività gravanti su di essi. E ancora, che la corte d'appello non aveva esaminato l'inerenza del mutuo al compendio immobiliare conferito in società, inerenza negata dall'Ufficio per la rideterminazione della base imponibile dell'imposta di registro.

Discostandosi dalla decisione di merito, la Suprema corte ha ritenuto che la sentenza debba essere cassata con rinvio a nuovo giudice che dovrà seguire il principio di diritto secondo cui "in tema di imposta di registro, nell'ipotesi di conferimento di immobili in società, la base imponibile non può essere depurata delle passività connesse a ipoteche che, pur se gravanti sugli stessi beni, sono state iscritte dai conferenti per ottenere un proprio finanziamento personale in epoca anteriore al conferimento dell'immobile in società, in quanto, ai sensi dell'art. 50 del d.P.R. 131/1986 - il quale ha trasposto nel nostro ordinamento la direttiva n. 335/69/CEE - ai fini della deducibilità, deve sussistere un collegamento fra le passività e i beni conferiti (cfr. in senso conforme Cass. 9209/2019, 475/2018 e 23234/2015).

In particolare, nella fattispecie di cui all'ordinanza 3444 del 2014, la Corte ha osservato che proprio il riferimento alla “causa di ciascun conferimento” contenuto nell'articolo 5 della direttiva Cee è di ostacolo a una deduzione indiscriminata delle passività e oneri gravanti sui beni conferiti e impone una verifica circa la sussistenza del “collegamento” tra la passività e l'acquisizione del bene, “evitando che diano luogo a una riduzione dell'imposta di registro i mutui ipotecari costituiti in funzione di elusione del carico tributario”.