Le prestazioni educative erogate da Enti di formazione “Formatemp” sono imponibili e non esenti IVA

La disciplina domestica considera esenti Iva le prestazioni educative inerenti l'aggiornamento, la riqualificazione e la riconversione professionale, rese da istituti o scuole riconosciuti da pubbliche amministrazioni. Non rientrano nel regime speciale di esenzione, da un punto di vista soggettivo, le prestazioni educative fatturate alle Agenzie per il lavoro da parte degli Enti di formazione accreditati presso il Fondo “Forma.Temp”.

Ciò in quanto le prestazioni esenti devono essere rese da istituti o scuole riconosciuti da pubbliche amministrazioni e il riconoscimento su Enti diversi dalle scuole deve riguardare non solo l'Ente, ma anche l'attività formativa e i singoli corsi prestati dallo stesso agevolato: l'accreditamento presso il Fondo non è sufficiente ad integrare il requisito soggettivo prescritto dalla legge. Così si pronuncia la Commissione tributaria provinciale di Milano nellasentenza n. 191 del 21 gennaio 2022.

Una società (Alfa SpA) offriva la somministrazione di lavoro oltre a servizi di ricerca e selezione in outsourcing, payroll, outplacement e gestione di servizi nell'area HR. I clienti della società sono Enti pubblici e privati e, in generale il prezzo dei servizi offerti, veniva stabilito come un ricarico sul compenso corrisposto al lavoratore somministrato al cliente. Qualificandosi come Agenzia per il lavoro, ai sensi della legge 196/1997 e del d.lgs. 276/2003, la società è tenuta a iscriversi (ed a corrispondere un contributo pari al 4% delle retribuzioni lorde corrisposte ai lavoratori somministrati) al Fondo denominato “Formatemp”, destinato al finanziamento della formazione gratuita rivolta ai lavoratori somministrati. Quest'ultimo è il Fondo bilaterale per la formazione e il sostegno al reddito dei lavoratori in somministrazione, costituito sotto forma di libera associazione e senza fini di lucro.

I corsi di formazione non venivano erogati direttamente da Alfa, la quale si avvaleva per lo svolgimento di tali servizi di una società di formazione (Beta S.p.A.): nello specifico, per la realizzazione di interventi formativi finanziati dal Fondo Formatemp, Beta emetteva fatture nei confronti di Alfa per il servizio prestato.

Le prestazioni didattiche effettuate da Beta a favore di Alfa sono state oggetto di fatturazione e registrazione come operazioni imponibili IVA, il cui importo è stato detratto da Alfa (Agenzia per il Lavoro).

Quest'ultima impugna l'avviso di accertamento con il quale l'Amministrazione finanziaria le aveva rettificato la dichiarazione IVA presentata per l'anno di imposta considerato, in applicazione dell'art. 10 comma 1 n. 20) d.P.R. 633/1972, poiché le suddette prestazioni educative rappresentavano delle operazioni esenti e non imponibili Iva, non potendo, pertanto, la ricorrente portare in detrazione l'imposta sul valore aggiunto.

I giudici di prime cure decidono di accogliere il ricorso ispirandosi alla prassi unionale (art. 17 della VI Direttiva, n. 77/388/CEE del 17/5/1977) e alla giurisprudenza della Corte di Giustizia (causa C-228/05) secondo cui non è conforme alla normativa comunitaria una normativa nazionale che introduca, per quanto concerne l'acquisto di beni o di servizi finanziati da una sovvenzione, una limitazione al diritto alla detrazione non autorizzato ai sensi dell'art. 17, comma 2 o 6, della VI Direttiva e il soggetto passivo cui sia stata applicata una tale misura deve poter ricalcolare il suo debito Iva conformemente all'art. 17, n. 2, della predetta Direttiva nella misura in cui i beni e i servizi sono stati impiegati ai fini delle operazioni soggette ad imposta.

I giudici ambrosiani premettono, al fine di meglio intendere gli scopi dei Fondi di formazione professionale, che con l'introduzione della legge 196/1997, è stato disciplinato il lavoro temporaneo, interinale o in affitto, favorendo il rapporto scuola-lavoro attraverso i tirocini professionali, le borse di lavoro e i piani di inserimento professionali, per cui le Agenzie per il lavoro sono tenute ad alimentare il fondo Formatemp, istituito dalle parti sociali per fornire gratuitamente dei percorsi di aggiornamento professionale ai lavoratori.

Le Agenzie solitamente incaricano Enti di formazione per l'esecuzione dei percorsi formativi, scegliendo tra i soggetti accreditati presso il suddetto Fondo.

Nel caso di specie, osserva la CTP, si tratta, quindi, di valutare se sia corretto considerare le prestazioni educative, rese dagli Enti di formazione accreditati e fatturate alle Agenzie committenti, come esenti in quanto inerenti secondo la sopracitata disciplina domestica, "l'aggiornamento, la riqualificazione e la riconversione professionale, rese da istituti o scuole riconosciuti da pubbliche amministrazioni".

Secondo l'Amministrazione finanziaria l'esenzione Iva andrebbe riconosciuta al verificarsi di due requisiti:

1. uno di carattere oggettivo;
2. uno di carattere soggettivo.

Il Collegio giudicante ritiene che il difetto di tale ultimo requisito qualificherebbe la prestazione come imponibile; ciò in quanto, dal punto di vista soggettivo, le prestazioni esenti devono essere rese da istituti o scuole riconosciuti da pubbliche amministrazioni e il riconoscimento su Enti diversi dalle scuole deve riguardare non solo l'Ente, ma anche l'attività formativa e i singoli corsi prestati dallo stesso.

Nel caso in esame, invece, il processo di riconoscimento consiste semplicemente nel verificare il profilo di carattere formale e logistico del soggetto erogatore, senza particolari controlli e l'accreditamento presso il Fondo nel caso di specie, non è sufficiente ad integrare il requisito soggettivo.

Allo stesso tempo, osservano gli interpreti, le verifiche fatte sull'Agenzia del lavoro, per assumere la relativa qualifica e per consentirne l'accreditamento presso il Ministero del Lavoro, non possono rappresentare un controllo sostanziale dell'attività formativa erogata ai dipendenti tramite gli Enti di formazione.

Le circostanze sopra descritte, secondo la Commissione, determinano la possibilità di considerare imponibile Iva la prestazione svolta dall'Ente di formazione e di escluderla quindi dal regime speciale di esenzione, obbligando l'Ente di formazione all'applicazione dell'imposta in fattura nei confronti dell'Agenzia per il lavoro per il servizio prestato e la conseguente applicazione dell'ordinario meccanismo rivalsa/detrazione all'intera operazione.

Sul punto si riscontrano precedenti di segno contrario.

• La CTR Lombardia con la sentenza n. 2471 del 30 giugno 2021 ha riconosciuto alle prestazioni educative in questione il regime speciale di esenzione in quanto, coinvolgendo finanziamenti pubblici e risultando soggetta al controllo di un organismo di diritto pubblico, la società erogante i servizi di formazione, iscritta regolarmente tra i soggetti accreditati presso il Formatemp, va qualificata quale ente di formazione riconosciuto da pubblica amministrazione, cui consegue l'esenzione IVA e la correttezza della ripresa dell'Amministrazione finanziaria.
• Poco prima, la stessa CTR Lombardia con le tre sentenze gemelle nn. 2269, 2270 e 2271 del 15 giugno 2021, in riforma della sentenza di prime cure (Ctp Milano 855/2020), ha ritenuto assolto l'onere probatorio da parte dell'Agenzia delle Entrate fondato sulla sussistenza di entrambi i presupposti di legge al fine di inquadrare le prestazioni educative in questione nel regime speciale di esenzione: quello soggettivo, che discende dalla funzione pubblicistica svolta dall'Agenzia per il Lavoro, autorizzata dal Ministero del Lavoro e delle Politiche Sociali ai sensi della disciplina normativa delineata dal d.lgs. 276/2003; quello oggettivo, costituito dallo svolgimento (a mezzo di soggetti attuatori accreditati) di corsi di formazione professionale finanziati dal Fondo Formatemp, soggetto a controllo e vigilanza pubblica e le cui risorse sono ex lege destinate alle finalità istituzionali di promozione di interventi e percorsi di qualificazione e riqualificazione professionale previdenziale, di inserimento e re-inserimento nel mercato del lavoro.