La deducibilità del TFM degli amministratori

Una società può dedurre integralmente dal reddito d'impresa, per competenza, le quote di accantonamento del trattamento di fine mandato degli amministratori o la deduzione è soggetta ai limiti previsti per il TFR dei dipendenti?

L'ordinamento tributario, con riferimento ai trattamenti di quiescenza e previdenza e tenendo conto delle disposizioni di diritto comune, prevede per gli accantonamenti del TFR dei lavoratori subordinati una deducibilità limitata alla parte che non superi l'importo della retribuzione annuale divisa per 13,5.

Mentre la disciplina del TFR a favore dei dipendenti è puntualmente disciplinata dalla legge, quella del TFM a favore dell'amministratore, in assenza di una specifica disciplina, sarebbe regolata solo dalla volontà delle parti e non potrebbe applicarsi analogicamente al TFM la disciplina prevista per il TFR, con la conseguente limitazione dell'accantonamento all'importo che non ecceda il limite del compenso annuale diviso 13,5.

Le uniche norme che dispongono circa i compensi spettanti agli amministratori (estensibili anche al trattamento di fine mandato) sono individuabili negli artt. 2364 e 2389 c.c., in cui si stabilisce che il compenso spettante agli amministratori viene fissato dall'assemblea dei soci se non è stato stabilito all'atto della nomina e/o nello statuto della società. Parallelamente, in ambito fiscale, si prevede che le quote accantonate al fondo per l'indennità di fine rapporto siano deducibili in ciascun esercizio per la quota maturata. In sostanza, il legislatore tributario ha disposto che per la deducibilità fiscale occorre fare riferimento al principio di competenza. Tuttavia, in ossequio ai principi generali sottesi al nostro ordinamento tributario e ai fini della deducibilità “illimitata”, è necessario che l'ammontare del TFM sia determinato secondo criteri di ragionevolezza e congruità rispetto alla realtà economica dell'impresa mediante delibera assembleare dei soci.

Conditio sine qua non è che il diritto a percepire l'indennità derivi da atto con data certa, anteriore all'inizio del rapporto. Quanto detto trova altresì conforto nella giurisprudenza di legittimità in cui è stato dai giudici rilevato che:

• non si rinviene una norma che obblighi le società a provvedere all'ammortamento delle quote del trattamento di fine mandato degli amministratori nelle forme previste per i lavoratori dipendenti;
• in tema di redditi di impresa possono essere dedotte in ciascun esercizio, secondo il principio di competenza, le quote accantonate per il trattamento di fine mandato, previsto in favore degli amministratori delle società, purché la previsione di detto trattamento risulti da un atto scritto avente data certa anteriore all'inizio del rapporto, che ne specifichi anche l'importo.

Pertanto, anche alla luce degli indirizzi giurisprudenziali di merito e di legittimità, la società erogante potrà dedurre dal reddito d'impresa integralmente il TFM nell'esercizio di competenza a patto che:

• il diritto all'indennità risulti da atto avente data certa e anteriore all'inizio del rapporto;
• ne venga specificato l'importo;
• siano assenti profili di irragionevolezza e/o non congruità dell'importo deliberato.

Riferimenti normativi, giurisprudenziali e di prassi:

art. 105, comma 4, e art. 17, comma 1, lett. c) del TUIR; artt. 2120, 2364 e 2389 c.c.;

Cass., n. 24848/2020; Cass., n. 26431/2018: Cass., n. 25435/2022

CTR Lombardia, n. 3232/2020