La "nuova" sospensione feriale dei termini in ambito tributario

La normativa di riferimento della sospensione feriale dei termini processuali è contenuta nella L. n. 742/1969 il cui comma 1 dell'art. 1, così come modificato dal comma 1 dell'art. 16, del D. L. n. 132/2014, convertito, con modificazioni, dalla L. n. 162/2014 testualmente dispone che:

«Il decorso dei termini processuali relativi alle giurisdizioni ordinarie ed a quelle amministrative è sospeso di diritto dal 1º al 31 agosto di ciascun anno, e riprende a decorrere dalla fine del periodo di sospensione. Ove il decorso abbia inizio durante il periodo di sospensione, l'inizio stesso è differito alla fine di detto periodo».

La sospensione feriale comporta, dunque, che:

• tutti i termini processuali riprendono a decorrere dalla fine del periodo di sospensione, anche se tale periodo cade interamente nel loro corso;
• se il decorso del termine ha inizio durante il periodo di sospensione, l'inizio stesso è differito alla fine della sospensione, cioè al 1° settembre.

La sospensione feriale dei termini è valevole anche nell'ambito del processo tributario.

Al riguardo, si rileva come sia stato il Ministero delle Finanze, con C.M. n. 98/E del 23 aprile 1996, a chiarire che la sospensione feriale dei termini è applicabile al processo tributario.
Pertanto, il periodo di sospensione feriale si applica a tutti i termini processuali che restano sospesi dal 1° agosto al 31 agosto ed operano:

• per i ricorsi (introduttivi dinanzi alla Commissione Tributaria Provinciale e per Cassazione) e per gli appelli;
• per il termine di 30 giorni dalla notifica del ricorso utile per la costituzione in giudizio del contribuente/appellante;
• per il termine di 60 giorni dalla notifica del ricorso utile per la costituzione in giudizio del resistente/appellato;
• per il termine di deposito dei documenti, delle memorie illustrative e delle memorie di replica.

L'istituto in esame trova applicazione anche per:

• la riassunzione del processo interrotto o sospeso;
• la riassunzione a seguito di sentenza di incompetenza;
• la riassunzione a seguito di rinvio della Cassazione;
• il reclamo avverso i decreti presidenziali;
• l'integrazione del contraddittorio;
• il reclamo/mediazione (in seguito alle modifiche introdotte dalla L. n. 147/2013) disciplinato dall'art. 17-bis del D. Lgs. n. 546/92.

Occorre precisare che per esplicita disposizione la sosta riguarda i “termini processuali”, vale a dire le scadenze concernenti il processo, e, pertanto, la sospensione feriale non si estende ai seguenti casi:

• notifiche degli avvisi di accertamento o di liquidazione e irrogazione delle sanzioni, delle cartelle di pagamento, delle comunicazioni di iscrizione di ipoteca legale, degli atti relativi alle operazioni catastali, dei rifiuti espressi alla restituzione delle somme versate e non dovute, dei dinieghi o delle revoche di agevolazioni tributarie e di ogni altro atto impugnabile autonomamente davanti alle Commissioni tributarie;
• versamenti delle imposte, tasse, diritti, canoni e contributi (Irpef, Ires, Irap, IVA, imposta di registro, Imu, Tares);
• presentazioni delle dichiarazioni o delle denunce o fiscali (dichiarazione dei redditi, denuncia di successione).

Inoltre, per effetto dell'art. 5 della L. n. 742/1969, la sospensione feriale dei termini non si applica ai procedimenti cautelari di cui all'art. 47 del D. Lgs. n. 546/1992.
Per tale motivo, il presidente di ciascuna Commissione Tributaria dovrà all'inizio di ogni anno, individuare almeno una sezione che nel periodo feriale provveda in merito alle domande di sospensione.
Nell'ipotesi in cui venissero notificati alla fine del mese di luglio una cartella di pagamento o un accertamento “esecutivo”, ai fini della sospensiva, non sarà possibile proporre la sola istanza cautelare disgiunta dal ricorso, posto che nel rito tributario la cautela non può essere presentata prima del ricorso, ma occorrerà notificare il ricorso (contenente la richiesta cautelare ai sensi dell'art. 47 del D. Lgs. n. 546/1992) al più presto, dal momento che, stante l'inapplicabilità della sospensione feriale, l'udienza cautelare potrà tenersi nella pausa estiva.

L'accertamento con adesione, ai sensi del D. Lgs. n. 218/1997, consente al contribuente di definire le rettifiche effettuate dall'Ufficio, successivamente all'esecuzione di un controllo, in contraddittorio con l'Amministrazione Finanziaria.

Nel caso di accertamento con adesione ad iniziativa di parte l'invio dell'istanza sospende per 90 giorni il termine d'impugnazione dell'avviso di accertamento notificato (art. 6, comma 3, D.Lgs. n. 218/1997).

Al riguardo, ci si chiede se i diversi periodi di sospensione (sospensione dei termini per l'impugnazione in seguito alla presentazione dell'istanza di accertamento con adesione e sospensione feriale dei termini processuali), incrociandosi, possano cumularsi e con quali modalità.

Con riferimento all'orientamento assunto dalla prassi, l'Amministrazione Finanziaria, già nel 1999, con apposita R.M. 11 novembre 1999, n. 159/E, ha concluso affermando che i due periodi di sospensione (quello feriale e quello dei 90 giorni riconducibile all'accertamento con adesione) non possono che applicarsi cumulativamente.

Successivamente, con C.M. 28 giugno 2001 n. 65 ha chiarito che, per impugnare, deve correttamente tenersi conto sia dell'intero periodo di sospensione previsto dal D. Lgs. n. 218/1997, sia dell'eventuale periodo di sospensione feriale prevista dalla L. n. 742/1969.

Con riferimento, poi, alla posizione assunta dalla giurisprudenza della Corte di Cassazione, si distinguono due orientamenti:

• un consolidato orientamento favorevole alla cumulabilità tra il periodo di sospensione dei termini per l'impugnazione in seguito alla presentazione dell'istanza di accertamento con adesione e il periodo di sospensione feriale dei termini processuali.

In tal senso si è espressa la Corte di Cassazione con sentenza n. 2682 del 4 febbraio 2011 chiarendo che il contribuente ha il diritto di poter beneficiare dei diversi periodi di sospensione, non essendo previsto da alcuna norma di legge il divieto di cumulabilità delle sospensioni.
Allo stesso modo hanno concluso le due recentissime sentenze n. 10360 del 20 maggio 2015 e n. 11403 del 3 giugno 2015;

• un minoritario orientamento che ritiene che il termine di novanta giorni, disposto per l'accertamento con adesione, non possa essere cumulato con la sospensione feriale dei termini processuali, di cui all'art. 1, comma 1, L. n. 742/1969.

In particolare, la Corte di Cassazione con ordinanza n. 11632 del 5 giugno 2015, contestando espressamente sia il pregresso orientamento che la prassi ufficiale, ha negato la cumulabilità dei due termini sulla base della considerazione che la sospensione feriale non è applicabile ai procedimenti non aventi natura giurisdizionale. Pertanto, per i giudici di legittimità è corretta la non applicazione della sospensione del termini feriale al termine di 90 giorni relativo all'accertamento con adesione, avente natura meramente amministrativa. Alla luce di quanto sopra esposto, a titolo cautelare si consiglia di non confidare mai nel cumulo delle sospensioni.

In virtù della regola generale, sancita dall'art. 1, comma 1, della L. n. 742/1969, i termini processuali sono sospesi di diritto nel periodo dal 1° agosto al 31 agosto (compresi) di ciascun anno.
Il computo di un termine segue il calendario comune e, perciò, si interrompe il 31 luglio e riprende a decorrere dal 1° settembre, anche se è festivo. Se il 1° settembre festivo è il giorno di scadenza il termine viene prorogato al primo giorno seguente non festivo.
Se il termine inizia a decorrere durante il periodo di sospensione feriale, l'inizio del termine è differito alla fine di questo periodo e, quindi, inizia a decorrere dal 1° settembre.

Esempio: nel caso di ricorso da presentare entro 60 gg. dalla notifica dell'atto tributario.

• Se l'atto è notificato anteriormente al 1° agosto, il termine di 60 giorni, previsto per l'impugnazione, inizia a decorrere dalla data di notifica, si sospende per il periodo 1° agosto – 31 agosto (pari a 31 giorni) e ricomincia a decorrere dal 1° settembre;
• Se l'atto è notificato nel termine di sospensione feriale, ovvero dal 1° agosto al 31 agosto, il termine dei 60 giorni per l'impugnazione inizia a decorrere dal 1° settembre.

Nel caso di termini “a ritroso”, il periodo feriale costituisce una parentesi, oltre la quale il conteggio deve proseguire fino ad esaurimento. Il calcolo, in pratica, deve essere effettuato nei modi ordinari, ma “saltando” i giorni di sospensione feriale.
Il caso più frequente riguarda il deposito di memorie e/o documenti per i quali la scadenza va calcolata dalla data dell'udienza: entro dieci giorni liberi prima dell'udienza ove non vi siano documenti da depositare, entro venti giorni in caso di allegazione di documenti.