Welfare aziendale: fringe benefit, le ultime novità per il lavoro dipendente

L'art. 12 del D.l. n. 115 del 9 agosto 2022, conv. L. n. 142/2022, integrato dall'art. 3, comma 10, D.l. n. 176 del 18 novembre 2022 stabilisce che: “Limitatamente al periodo d'imposta 2022, in deroga a quanto previsto dall'articolo 51, comma 3, prima parte del terzo periodo, del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, non concorrono a formare il reddito il valore dei beni ceduti e dei servizi prestati ai lavoratori dipendenti nonché le somme erogate o rimborsate ai medesimi dai datori di lavoro per il pagamento delle utenze domestiche del servizio idrico integrato, dell'energia elettrica e del gas naturale entro il limite complessivo di euro 3.000.”

Lo scenario è stato recentemente e per più volte oggetto di intervento da parte del legislatore che ha integrato la norma interna al Tuir, d.P.R. n. 917/1986, con delle disposizioni esterne allo stesso, dotate di efficacia limitata nel tempo la cui collocazione non sistematica esprimono, evidentemente, la provvisorietà della misura rendendo incerta la disciplina per quelle “erogazioni” che venissero elargite nel periodo di imposta 2023.

In sintesi:

1. l'art. 51 del Tuir, d.P.R. n. 917/1986, comma 3 prevede l'esenzione dall'Irpef per i beni ceduti e i servizi prestati al lavoratore dipendente nel limite di 258,23 euro; il superamento di tale valore attrae a tassazione l'intero importo del fringe benefit;

2. l'art. 112, del D.l. n. 104/2020, conv. L. n. 126/2020, limitatamente agli anni 2020 e 2021, ha incrementato il limite a 516,46 euro;

3. l'art. 12, del D.l. n. 115/2022, conv. L. n. 142/2022, solo per il 2022, ha innalzato ulteriormente il valore a 600 euro, ampliando l'ambito operativo e comprendendo anche le utenze domestiche;

4. da ultimo, l'art. 3, comma 10, D.l. n. 176/2022, esclusivamente per l'anno 2022, ha elevato il limite a 3.000 euro.

Siffatta normativa costituisce una chiara deroga, innanzitutto quantitativa, alla disciplina naturale contenuta nell'art. 51, comma 3, del Tuir, d.P.R. n. 917/1986, ove è prevista una rilevanza fiscale esclusivamente per quelle somme erogate per un valore maggiore a 258,23 euro.

Inoltre, si osserva un ampliamento dell'ambito oggettivo includendo tra i beni ceduti e i servizi prestati al lavoratore anche le somme erogate o rimborsate per il pagamento delle utenze domestiche (acqua, luce e gas) alla luce dell'intervento del legislatore attraverso misure di sostegno per fronteggiare il caro bollette (art. 3 del D.l. n. 176 del 18 novembre 2022).

L'art. 12 del D.l. n. 115 del 9 agosto 2022, conv. L. n. 142/2022 richiama espressamente l'art. 51, comma 3 del Tuir, d.P.R. n. 917/1986; di conseguenza i soggetti interessati dalla norma sono i titolari di redditi di lavoro dipendente e di redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, in quanto la disposizione non prevede ulteriori estensioni del presupposto soggettivo ad altre figure di rapporti lavorativi dovendosi, comunque, escludere quelli da cui derivino redditi di lavoro dipendente occasionale.

Sul solco tracciato dall'art. 51, comma 3, del Tuir, d.P.R. n. 917/1986, sono compresi nella disciplina in oggetto anche i beni ceduti e i servizi prestati al coniuge del lavoratore o ai familiari indicati nell'articolo 12 del Tuir, d.P.R. n. 917/1986, nonché i beni e i servizi per i quali venga attribuito il diritto di ottenerli da terzi.

L'art. 12 del D.l. n. 115 del 9 agosto 2022, conv. in L. n. 142/2022 indica che la misura fiscale agevolativa si applica esclusivamente al periodo d'imposta 2022, per cui si desume che occorra far riferimento alle somme erogate nel solo anno 2022, comprendendo anche quelle percepite entro il 12 gennaio 2023 in applicazione del noto principio di cassa allargato fissato dall'art. 51, primo comma, secondo periodo del Tuir, d.P.R. n. 917/1986.

Di conseguenza, le somme corrisposte dal datore di lavoro al lavoratore dipendente rilevano in base alla effettiva percezione di quest'ultimo (cfr. Circolare n. 5/E/2018) sebbene per le “prestazioni” e per i “beni” ottenibili da terzi si debba, probabilmente, fare riferimento al momento in cui tale “diritto” è entrato nella disponibilità del lavoratore.

Nel caso dei voucher, infatti, il benefit si considera entrato nella sfera personale del lavoratore con l'effettiva disponibilità in capo a quest'ultimo prescindendo dalla fruizione del servizio che può dunque avvenire anche in un tempo successivo (così conferma la Circolare n. 35/E/2022).

Alla luce delle disposizioni contenute negli artt. 95 e 100 del Tuir, d.P.R. n. 917/1986, il datore di lavoro può dedurre le spese relative ad opere e servizi utilizzabili dalla generalità o da categorie di lavoratori dipendenti comprese quelle in denaro o in natura a titolo di liberalità nel limite del 5 per mille dell'ammontare delle spese per prestazioni di lavoro dipendente esposto nella dichiarazione dei redditi.

Restano integralmente deducibili le spese relative ad opere e servizi utilizzabili da singoli dipendenti, per le descritte finalità di cui al primo comma dell'art. 100 del TUIR, come anche le erogazioni liberali, in generale, destinate ai singoli dipendenti, alle categorie di dipendenti o alla generalità degli stessi.

Se in linea generale i fringe benefit rappresentano delle erogazioni in denaro o in natura, in ragione di un pregresso rapporto di lavoro dipendente abituale e continuativo, da assoggettare a tassazione con la misura in commento il legislatore ha derogato temporaneamente l'entità del prelievo: l'esenzione, infatti, sussiste laddove le somme erogate o rimborsate non superino i 3.000 euro; diversamente assumerebbe rilevanza fiscale non solo l'eccedenza ma il complessivo valore (così ribadisce, in via interpretativa, la recente Circolare n. 35 del 4 novembre 2022).

Di conseguenza, se il valore riconosciuto fosse superiore al limite dei 3.000 euro l'intero ammontare sarebbe da assoggettare a ritenuta concorrendo alla base imponibile Irpef, secondo una dinamica che consente di individuare nel “tetto” un valore “rigido” ovverosia una soglia il cui superamento assume dei caratteri disincentivanti.

Al contempo la norma amplia la portata dell'originario testo, comprendendo anche le erogazioni collegate al pagamento delle utenze domestiche: si tratta di un uso della leva fiscale applicata alla retribuzione lavorativa con effetti sulla produttività delle imprese e dei lavoratori in funzione di un valore che rappresenta, da un lato, per il lavoratore dipendente un bonus esente da tassazione e, dall'altro, per il datore di lavoro un costo deducibile dal reddito d'impresa.

Si evidenzia, dunque, un efficace intervento del Governo e del Parlamento che si attiva per far fronte alla crisi economica e all'inflazione in crescita attraverso diversi strumenti (si pensi anche al bonus luce e gas riservato alle famiglie in difficoltà economica) che si contraddistinguono per differenti presupposti soggettivi (il bonus luce e gas prevede, ad esempio, dei limiti reddituali fissati dall'Isee) e che raffigurano il complesso bilanciamento di interessi che il legislatore è chiamato ad attuare in tempi di crisi e di una congiuntura economica che richiedere scelte rapide che diversamente rischierebbero di essere tardive e, dunque, inefficienti.