Rimessa alla Sezioni Unite l’efficacia del giudicato penale di assoluzione

Massima

Per effetto dell'art. 21-bis del D.Lgs. 74/2000 (introdotto ad opera del D.Lgs. 87/2024) la sentenza penale di assoluzione, con le formule perché il fatto non sussiste o per non aver commesso il fatto, nel processo tributario ha efficacia di giudicato.

Il caso

La vicenda fattuale in commento, prende le mosse dalla notifica di avvisi d'accertamento e di atti di contestazione con cui l'Agenzia delle Entrate imputava a due contribuenti i maggiori redditi percepiti nel territorio dello Stato italiano nel periodo compreso tra gli anni 2004 e 2010 e ne sanzionava l'omessa dichiarazione (mediante compilazione del quadro RW) di ingenti capitali mobiliari e immobiliari posseduti all'estero.

Le contribuenti proponevano ricorso avverso gli atti impositivi dinanzi alla competente Corte Tributaria, la quale accoglieva le impugnazioni.

Tale decisone era parzialmente riformata dalla Corte di grado secondo la quale, in parziale accoglimento dell'appello proposto dall'Agenzia delle entrate, con la sentenza n. 1685/2017, rigettava i ricorsi introduttivi delle contribuenti, fatta salva l'applicazione del cumulo giuridico delle sanzioni.

Avverso la predetta sentenza le contribuenti proponevano separati ricorsi per cassazione.

Le ricorrenti, in data 17 gennaio 2025, nel rispetto del termine di quindici giorni prima dell'udienza prescritto dall'art. 21-bis del D.Lgs. n. 74/2000, depositavano, unitamente a memorie illustrative ex art. 378 c.p.c., la sentenza n. 14010/2015 del 23.12.2015 del Tribunale di Milano, Sezione 2^ Penale, pronunciata all'esito della fase dibattimentale e divenuta irrevocabile in data 7 maggio 2016 per mancata impugnazione ove, ai sensi dell'art. 530, comma 2, c.p.p., le ricorrenti erano assolte dal reato di omessa dichiarazione dei redditi ad esse ascritto ai sensi dell'art. 5 del D.Lgs. n. 74/2000 per gli anni dal 2007 al 2010 perché il fatto non sussiste.

In particolare, il Tribunale di Milano aveva ritenuto che le prove fornite dall'Agenzia delle Entrate e fatte proprie dal Pubblico Ministero fossero contraddette da elementi probatori presentati dalla difesa, che attestavano un legame reale con la Svizzera.

Di fronte a un quadro probatorio incerto, le imputate erano state assolte per gli anni d'imposta 2007-2010 (ex art 530, comma 2, c.p.p.).

La questione

La questione che si pone, con sicura rilevanza per il panorama giurisprudenziale, è quella degli effetti nel processo tributario, anche di cassazione, della sentenza penale irrevocabile di assoluzione dal reato tributario, emessa ad esito del dibattimento con la formula perché il fatto non sussiste, con l'ulteriore appendice, anch'essa rilevante nel caso di specie, della disciplina applicabile alla assoluzione con la formula prevista dal secondo comma dell'art. 530 del codice di procedura penale, il tutto alla luce della innovazione apportata dall'art. 21-bis D.Lgs. n. 74/2000, introdotto dall'art. 1, comma 1, lett. m), D.Lgs. 14 giugno 2024, n. 87, in vigore dal 29 giugno 2024, quindi trasposto nell'art. 119 del Testo unico della giustizia tributaria (D.Lgs. 14 novembre 2024, n. 175), vigente dal 1° gennaio 2026.

Nello specifico, la Sezione Tributaria della Suprema Corte disponeva, ai sensi dell'articolo 374, comma 2, c.p.c., la trasmissione del ricorso al Primo Presidente per l'eventuale assegnazione alle SS.UU. delle questioni concernenti l'ambito di efficacia dell'articolo 21-bis, D.Lgs. 74/2000 ciò, sia in relazione all'estensione, anche al rapporto impositivo – ovvero alla limitazione alla sola parte sanzionatoria – degli effetti della sentenza penale irrevocabile di assoluzione dal reato tributario (emessa ad esito del dibattimento con la formula “perché il fatto non sussiste”), sia in ordine all'applicabilità della nuova disciplina all'ipotesi di assoluzione con la formula prevista dall'articolo 530, comma 2, c.p.p. (v. Cass. 5714/2025).

La soluzione giuridica

Prima di fornire soluzione alla questione giuridica in premessa, occorre una breve disamina degli istituiti coinvolti nel caso in commento.

In tema di efficacia delle sentenze penali nel processo tributario, la recente novella operata dall'articolo 1, comma 1, lettera m), D. Lgs. 87/2024 , ha introdotto, nel quadro normativo delineato dal D. Lgs. 74/2000, l'articolo 21-bis, in vigore dal 29 giugno 2024, successivamente trasposto nell'articolo 119, T.U. della giustizia tributaria (D. Lgs. 175/2024 ), vigente dal 1° gennaio 2026.

Ai sensi dell'art. 21-bis del D. Lgs. 74/2000 introdotto dal D. Lgs. n. 87 del 14 giugno 2024, “La sentenza irrevocabile di assoluzione perché il fatto non sussiste o l'imputato non lo ha commesso, pronunciata in seguito a dibattimento nei confronti del medesimo soggetto e sugli stessi fatti materiali oggetto di valutazione nel processo tributario, ha, in questo, efficacia di giudicato, in ogni stato e grado, quanto ai fatti medesimi”.

Prima di questa innovazione normativa, la sentenza penale irrevocabile di assoluzione non aveva valore vincolante nel giudizio tributario, ma costituiva solo un elemento probatorio che il giudice tributario poteva valutare liberamente insieme ad altri elementi acquisiti nel processo.

Con riferimento all'efficacia intertemporale della nuova disposizione, è stato già chiarito che: “L'art. 21-bis del D. Lgs n. 74 del 2000, introdotto dal D. Lgs. n. 87 del 2024, che riconosce efficacia di giudicato nel processo tributario alla sentenza penale dibattimentale irrevocabile di assoluzione, è applicabile, quale ius superveniens, anche ai casi in cui detta sentenza è divenuta irrevocabile prima della operatività di detto articolo e, alla data della sua entrata in vigore, risulta ancora pendente il giudizio di cassazione contro la sentenza tributaria d'appello che ha condannato il contribuente in relazione ai medesimi fatti, rilevanti penalmente, dai quali egli è stato irrevocabilmente assolto, in esito a giudizio dibattimentale, con una delle formule di merito previste dal codice di rito penale, quali perché il fatto non sussiste o perché l'imputato non l'ha commesso (v., Cass. 1021/2025, Cass. 23609/2024, Cass. 21584/2024 e Cass. 23570/2024).

In conclusione

Tornando al caso in commento, per effetto dell’art. 21-bis del D.Lgs. 74/2000 (introdotto ad opera del D.Lgs. 87/2024) la sentenza penale di assoluzione, con le formule perché il fatto non sussiste o per non aver commesso il fatto, nel processo tributario ha efficacia di giudicato limitatamente all’accertamento del fatto.

Visti i contrasti di giurisprudenza di cui sopra, entrambe le questioni venivano rimesse alle Sezioni Unite.