L’opzione verso uno specifico regime di determinazione dell’imposta si desume dal comportamento concludente

Un contribuente agricoltore ha presentato le comunicazioni periodiche IVA in base all'art. 34 comma 1 del D.P.R. 633/72: tale adempimento può essere considerato comportamento concludente malgrado volesse invece optare per la determinazione dell'IVA in modo normale ai sensi dell'art. 34 bis D.P.R. 633/72?

Il D.P.R. 10 novembre 1997 n. 442, “Regolamento recante norme per il riordino della disciplina delle opzioni in materia di imposta sul valore aggiunto e di imposte dirette” all'art. 1, recita:

“1. Opzione e revoca.

1. L'opzione e la revoca di regimi di determinazione dell'imposta o di regimi contabili si desumono da comportamenti concludenti del contribuente o dalle modalità di tenuta delle scritture contabili. La validità dell'opzione e della relativa revoca è subordinata unicamente alla sua concreta attuazione sin dall'inizio dell'anno o dell'attività. È comunque consentita la variazione dell'opzione e della revoca nel caso di modifica del relativo sistema in conseguenza di nuove disposizioni normative”.

Per la disciplina di legge, quindi, l'opzione verso un determinato regime di determinazione dell'imposta deve desumersi dal comportamento concludente adottato dal soggetto interessato all'inizio del periodo di imposta. In ragione dell'evidente interesse erariale di porre un limite alla discrezionalità del contribuente nell'esercizio del diritto di scelta riconosciutogli.

Il fine di tale previsione normativa, infatti, è chiaramente antielusivo: esso vuole evitare che il contribuente ponga in essere l'opzione per il regime di determinazione dell'imposta per mero calcolo di convenienza economica, frutto di valutazioni effettuate ex post alla determinazione dell'imposta dovuta.

Ciò premesso, in un documento di prassi (cfr. Ministero delle finanze, Circolare 27/08/1998 n. 209/E) è stato precisato, a titolo di esempio e quindi non in termini esaustivi, che deve considerarsi un comportamento concludente l'effettuazione delle liquidazioni e dei versamenti periodici dell'I.V.A.

A tale proposito, deve osservarsi che, seppure il caso esaminato dal documento riguardi le liquidazioni dell'imposta effettuate con cadenza trimestrale anziché mensile, esso presenta un'indubbia analogia con il caso qui in esame che attiene alle comunicazioni periodiche dell'IVA determinata secondo lo speciale regime di cui al comma 1 dell'art. 34.

Per altro verso, deve pure osservarsi che, attesi il chiaro disposto letterale dell'art. 1, DPR n. 442/97, e la sua ratio, anche la giurisprudenza di legittimità non ha mancato di precisare che: “ … debbono riaffermarsi - per la loro aderenza al riprodotto nuovo assetto normativo - i più recenti principi (Cass., trib., 8 luglio 2002, n. 9885; id., trib., 5 ottobre 2001, n. 12286; id., trib., 6 settembre 2001, n. 11455; id., trib., 21 maggio 2001, n. 6886; id., trib., 21 aprile 2001, n. 5931) secondo cui": 1) l'opzione e la revoca di regimi speciali di determinazione delle imposte dirette e dell'I.V.A. o di regimi contabili si desumono da comportamenti concludenti del contribuente o dalle modalità di tenuta delle scritture contabili e che la loro validità, in base al D.P.R. n. 442 del 1997, art. 1, è subordinata unicamente alla loro concreta attuazione sin dall'inizio dell'anno o dell'attività; (cfr. Cass. nn. 11170/06, 2810/05, 10599/03, 9885/02). Così, Cass. 31 maggio 2018, n. 13948.

In conclusione, nel caso concreto le comunicazioni periodiche IVA, effettuate in base all'art. 34 comma 1 del D.P.R. 633/72, rappresentano il comportamento concludente circa la volontà di assolvere l'imposta in modo forfettario. Tale comportamento concludente si porrebbe in contrasto con una eventuale successiva opzione per la determinazione dell'IVA in modo normale, ai sensi dell'art 34 bis D.P.R. 633/72.