L'adesione di un coobbligato non vincola gli altri coobbligati

Massima

Qualunque sia la natura che voglia riconoscersi all'accertamento con adesione disciplinato dall'articolo 5-bis del d.lgs. n. 218 del 1997, o alle forme attualmente vigenti, se è vero che l'istituto non fa venir meno la responsabilità solidale del coobbligato, è altrettanto incontestabile che quest'ultimo, ancorché si tratti di una solidarietà ex lege per previsione dell'articolo 38 c.c. non può rispondere del credito erariale accertato a seguito di verifica, quando abbia manifestato contrarietà alla definizione con adesione e non sia stato messo in condizione di contestare la pretesa erariale. È pertanto necessario che l'Amministrazione finanziaria ponga le condizioni per la formazione di un titolo nei suoi riguardi, sia esso rappresentato dalla definitività di un atto d'accertamento, oppure, per l'ipotesi di impugnazione dell'atto, una pronuncia passata in giudicato.

Il caso

Un contribuente, in qualità di ex legale rappresentante di un'associazione sportiva, impugnava il processo verbale di constatazione a lui notificato, chiedendone l'annullamento.

Tale processo verbale di constatazione veniva notificato anche all'associazione sportiva e al legale rappresentate all'epoca in carica; l'associazione sportiva aderiva al processo verbale, con richiesta di rateizzazione di quanto dovuto.

Non avendo l'associazione sportiva versato le rate del piano di adesione successive alla prima, l'Agenzia delle Entrate iscriveva a ruolo l'intero importo sia a carico dell'associazione stessa, sia a carico del precedente legale rappresentante e notificava ai predetti la cartella di pagamento, che veniva impugnata dal precedente legale rappresentante.

Il giudizio, giunto fino in Cassazione, proseguiva in secondo grado a seguito dell'impugnazione per revocazione della sentenza di legittimità.

La pronuncia di secondo grado veniva impugnata in Cassazione dall'Agenzia delle Entrate, la quale risultava soccombente.

I Giudici di legittimità statuivano che «la responsabilità solidale non viene meno per effetto dell'adesione di uno dei coobbligati alla definizione per adesione, essendo necessario che ad essa segua l'integrale estinzione del debito tributario, come definito in sede di adesione (nei confronti del coobbligato aderente), ovvero accertato in sede giudiziale (nei confronti del coobbligato non aderente)».

Proseguiva il Supremo Consesso nell'affermare che «l'accertamento con adesione, avendo natura di concordato tra l'amministrazione e il contribuente, ed essendo pertanto caratterizzato dal carattere volontario dell'adesione, può avere efficacia nei confronti del solo soggetto che tale adesione ha prestato, dovendo escludersi che possa acquisire valore, anche indiretto, nei confronti di chi abbia impugnato l'atto impositivo fondato sul valore accertato con adesione in relazione ad un diverso soggetto», dovendo ammettersi l'estensione degli effetti dell'accertamento con adesione relativo ad altri coobbligati solo in bonam partem ed in assenza di una espressa volontà contraria del contribuente.

Ciò considerato, i Giudici di legittimità dichiaravano inammissibile il ricorso proposto dall'Agenzia delle Entrate stante la mancanza di un titolo per agire in tal senso nei confronti del precedente legale rappresentante dell'associazione (titolo che sarebbe stato rappresentato o dalla definitività di un atto di accertamento o, per l'ipotesi di impugnazione dello stesso, da una pronuncia passata in giudicato).

La questione

L'Agenzia delle Entrate notificava un processo verbale di constatazione ad una associazione sportiva, nei confronti della quale aveva svolto una verifica, al legale rappresentante in carica ed al precedente.

L'associazione sportiva dichiarava di voler aderire alle risultanze del processo verbale, con richiesta di rateizzazione del pagamento.

Il precedente legale rappresentante dell'associazione sportiva proponeva, invece, ricorso; i Giudici di primo grado dichiaravano il non luogo a procedere.

L'associazione, dopo il pagamento della prima rata dell'adesione, non versava le rate successive e l'Agenzia delle Entrate iscriveva a ruolo l'intero importo a carico sia dell'associazione, sia del precedente legale rappresentante e notificava loro la cartella di pagamento.

Il precedente legale rappresentante impugnava la cartella, ottenendo sentenze favorevoli sia in primo che in secondo grado. L'Amministrazione finanziaria ricorreva per Cassazione e la sentenza di legittimità veniva impugnata per revocazione dinanzi alla corte di secondo grado, la quale accoglieva il ricorso per revocazione ma, quanto alla fase rescissoria, confermava la pronuncia di seconde cure ritenendo che l'unico soggetto chiamato a rispondere per il mancato versamento delle rate del procedimento di adesione fosse la sola associazione.

La corte di secondo grado dichiarava, quindi, l'illegittimità della cartella esattoriale notificata al precedente legale rappresentante evidenziando, inoltre, come non fosse emersa alcuna responsabilità del predetto, la quale avrebbe dovuto essere contestata con la rituale notifica di un avviso di accertamento e a definizione dell'eventuale contenzioso.

L'Agenzia delle Entrate ricorreva per cassazione denunciando la violazione e falsa applicazione dell'articolo 5-bis del d.lgs. n. 218 del 1997, nonché degli articoli 38 e 2697 del codice civile, in relazione all'articolo 360, comma 1, n. 3, del codice di procedura civile, per avere i giudici di secondo grado errato nell'escludere la responsabilità del precedente legale rappresentante dell'associazione il quale, come emerso in sede di verifica, aveva partecipato alle condotte fiscalmente illecite.

L'Agenzia censurava, inoltre, la decisione di secondo grado per avere trascurato di considerare che la procedura di adesione, disciplina dall'allora vigente articolo 5-bis del d.lgs. n. 546/1992 prevedeva una adesione integrale al contenuto del processo verbale di constatazione, nel quale si dava atto del ruolo svolto dall'allora presidente dell'associazione, ruolo che non poteva essere scisso dal contenuto medesimo dell'adesione.

Le soluzioni giuridiche

I Giudici di legittimità dichiaravano l'inammissibilità del ricorso proposto dall'Amministrazione finanziaria affermando che l'istituto dell'adesione, seppur non faccia venir meno la responsabilità solidale del coobbligato, tuttavia non consente che questo ultimo risponda del credito erariale accertato a seguito di verifica quando abbia manifestato la volontà di non definire la posizione in sede di adesione e quando non sia stato messo in condizione di contestare la pretesa erariale.

Ciò considerato, i Giudici rilevavano che nel caso di specie nessun avviso di accertamento era stato notificato al precedente legale rappresentante, né potevano costituire atti prodromici alla cartella di pagamento il processo verbale di constatazione o l'atto di definizione con adesione.

Le conclusioni dei Giudici della Cassazione

L'Amministrazione finanziaria, nel caso di mancato versamento delle rate successive alla prima del piano di ammortamento derivante dall'avvenuta adesione alle risultanze del processo verbale di constatazione effettuata da un coobbligato, non può rivolgersi all'altro coobbligato rimasto estraneo al procedimento di adesione.

L'accertamento con adesione, avendo natura di concordato tra l'amministrazione e il contribuente, ed essendo pertanto caratterizzato dal carattere volontario (dell'adesione), può avere efficacia nei confronti del solo soggetto che tale adesione ha prestato, dovendo escludersi che possa acquisire valore, anche indiretto, nei confronti del coobbligato che abbia manifestato contrarietà alla definizione con adesione e che non sia stato messo in condizione di contestare la pretesa erariale.

Osservazioni

Il principio posto dalla Suprema Corte non appare condivisibile, in considerazione del fatto che il Legislatore, subordinando il perfezionamento dell'intera procedura di adesione al pagamento dell'importo concordato, ha attribuito decisivo rilievo al comportamento del contribuente, al quale viene, in definitiva, rimessa la scelta di concludere o meno il procedimento di accertamento, facendo rivivere, in tale ultima eventualità, l'atto impositivo originario.

Ne deriva, quindi, che l'adesione del coobbligato spiega effetti anche nella sfera giuridica del coobbligato non partecipante al procedimento di definizione, la quale (adesione) si traduce nella valorizzazione dell'obbligazione tributaria cristallizzata nell'atto di adesione, il quale diviene fonte del vincolo solidale.

A tale conclusione si giunge attraverso l'esame del dato normativo. Si veda, ad esempio, la previsione di cui all'articolo 12, comma 2, del d.lgs. n. 218 del 1997, la quale dispone che la presentazione dell'istanza di accertamento con adesione “anche” da parte di un coobbligato comporta la sospensione dei termini per ricorrere per tutti i coobbligati. Prosegue il predetto articolo nell'indicare che all'atto di perfezionamento della definizione, l'avviso perde efficacia.

Se a perdere efficacia in caso di perfezionamento dell'intervenuto accordo è proprio quell'avviso in relazione al quale l'istanza di adesione è stata presentata “anche” da un solo condebitore (colui il quale è stato parte del contraddittorio con l'Amministrazione finanziaria), allora se ne inferisce che si è al cospetto di un'unica pretesa impositiva, identica per tutti i coobbligati, la quale deve essere gestita unitariamente, stante l'unicità sostanziale dell'atto impositivo che la racchiude.

La disciplina dell'accertamento con adesione depone nel senso che l'inscindibilità delle posizioni giuridiche dei coobbligati rimane indifferente alla circostanza che uno solo di essi abbia percorso la strada deflattiva: la perdita di efficacia dell'originario atto impositivo si accompagna alla fissazione dell'obbligazione tributaria risultante dall'adesione nei confronti di tutti i condebitori, a prescindere dalla partecipazione degli stessi al procedimento ed, altresì, a prescindere dalla manifestazione dell'intenzione di voler avvantaggiarsi dall'esito del predetto.

I Giudici di legittimità con la sentenza in commento non sembra che abbiano correttamente tenuto conto del sistema normativo, arrivando a statuire l'irrilevanza, in capo al coobbligato, dell'adesione comunque perfezionata da un altro coobbligato.